本量利分析法在高校财务管理中的运用

高 澜

本量利分析也称盈亏临界分析，它是根据成本、业务量、利润之间的数量关系，研究如何确定盈亏临界点（保本点）及有关因素变动对盈亏临界点有何影响等问题，被广泛地应用于现代企业管理。

随着我国高等教育体制改革的不断深化，高校将面临日趋激烈的市场竞争。有关专家指出，未来十年，随着出生人口基数的下降、特别是18岁到22岁适龄大学生青年数量的减少，中国某些高校将面临破产危机，这一预测引起了社会的广泛重视和高度关注。在这种形势下，高等院校借鉴本量利的原理对高校运行的盈亏临界点进行测算，对于高校加强财务管理、提高资金使用效益、坚持规模适度、科学发展具有积极意义，同时对于高等教育成本分担政策的制定和研究具有一定的实践意义。

一、高等教育本量利分析的基本假设和成本性态分析

（一）高等教育本量利分析的基本假设

1.假设测算所依据的以前年度的教育成本资料是科学合理的；

2.假设高校教育成本由固定成本和变动成本组成，且变动成本呈直线型分布；

3.假设高校收入由事业收入和财政拨款构成，经营收入忽略不计。

（二）高等教育成本的性态分析

高等教育成本主要包括教学成本、教学辅助成本、行政管理成本、学生事务成本、未实行后勤社会化的后勤管理成本、科研成本和其他成本，每项成本又可划分为人员支出、商品和服务支出、资本性支出。

为了分析高等教育成本与学生人数之间的依存关系，可以将全部成本划分为固定成本和变动成本。固定成本主要包括：教职员工及退休人员工资和福利支出、行政管理成本、与行政管理有关的后勤管理成本、科研成本、学校的固定资产折旧费、债务利息等。变动成本主要包括：与学生有关的教学支出及教学辅助支出（如：教学人员及教辅人员工作性津贴、实验材料费、图书购置费）、学生事务支出（如：学生助学金、奖学金、医药补助、活动经费）等。

二、高校盈亏临界点的确定

（一）高校本量利分析的基本数学模型

由本量利分析法的基本数学模型：利润=总收入-总成本可推导出高校教育盈亏临界点的基本数学模型：收支结余=总收入-总成本。

（二）单一学生类型的学校盈亏临界点确定

高校的总收入由事业收入和财政拨款两部分构成，其中事业收入为学生收费总额（包括学费、住宿费），即：

总收入=生均收费×学生人数+财政拨款

总成本=固定成本+生均变动成本×学生人数

将总收入、总成本代入基本数学模型，当收支结余为零时，可得出盈亏临界点学生人数和事业收入：

盈亏临界点学生人数=（固定成本-财政拨款）/（生均收费-生均变动成本）

盈亏临界点事业收入=（固定成本-财政拨款）/（1-边际贡献率）

（三）多种学生类型的学校盈亏临界点确定

通常，一所高校包含多种学生类型，其具体计算有：

1.分算法

分算法是先将固定成本按不同类型学生受益程度或事业收入比重分配给各类学生，然后分别计算各类学生的盈亏临界学生人数与事业收入，最后再汇总算出高校总的盈亏临界学生人数与事业收入。举例说明：某高职学院有统招大专学生、全日制自学考试学生、中专学生等三类学生，已知统招大专学生每生学费5000元、住宿费1000元，生均变动成本3000元；全日制自学考试学生每生学费4000元、住宿费1000元、生均变动成本2800元；中专学生每生学费3000元，住宿费600元，生均变动成本1600元；预计三类学生的事业收入比重为60%∶22%∶18%。其固定成本总额为2000万元，财政拨款为1000万元。计算时应根据三类学生事业收入比重，将各类学生应负担的固定成本减去财政拨款后的成本进行分配：

统招大专学生盈亏临界点测算

统招大专学生固定成本减去财政拨款后的成本应分配额=（20000000-10000000）×60%=6000000（元）

统招大专学生盈亏临界点学生人数=6000000/（6000-3000）=2000（人）

统招大专学生盈亏临界点事业收入=2000×（5000+1000）=12000000（元）

同理：全日制自学考试学生盈亏临界点人数、事业收入分别为：1000（人）和5000000（元）；中专学生盈亏临界点人数、事业收入分别为：900（人）和3240000（元）

高校盈亏临界点学生人数=2000+1000+900=3900（人）

高校盈亏临界点事业收入=12000000+5000000+3240000=20240000（元）

2.边际贡献率法

边际贡献率法需先确定全校的边际贡献率，再按照边际贡献率计算高校的盈亏临界点事业收入，依据各类学生的事业收入比重将全校盈亏临界点事业收入分解成各类学生的盈亏临界点事业收入，最后将该事业收入除以生均收费便得到各类学生盈亏临界点学生人数。对边际贡献率的确定有综合平均边际贡献率、加权平均边际贡献率和主要类型学生边际贡献率三种方法：

（1）综合平均边际贡献率＝所有学生边际贡献之和/所有学生事业收入之和；

（2）加权平均边际贡献率＝∑产品边际贡献×销售比重；

（3）主要类型学生边际贡献率法：要求主要类型学生在全校学生中权重大、代表性好、各类型学生之间差别小。

3.边际贡献保本率法

这是在事先计算出边际贡献保本率的条件下，直接用每类学生的事业收入（或学生人数）乘以边际贡献保本率而得到每类学生的盈亏临界事业收入（或学生人数）的方法。

（1）边际贡献保本率＝固定成本/边际贡献

（2）盈亏临界事业收入（学生人数）＝每类学生的事业收入（或学生人数）×边际贡献保本率

三、不同历史时期的高校盈亏临界点分析

我国高等教育发展的历史经历了两个时期。第一阶段是计划经济体制下的高等教育运行机制，其特点是：学生免费上学、毕业生就业计划分配、高校统一招生。在这一阶段，国家承担了高等教育的全部成本，学生个人（家庭）不需承担教育成本，生均收费为零，远远小于生均变动成本，高校是否保本的关键在于财政拨款减固定成本后的金额是否大于变动成本总额。

第二阶段是社会主义市场经济下高等教育运行机制，我国全面实行教育收费制度，逐步建立了由国家、学生个人（家庭）为主分担的高等教育成本分担机制，学生个人（家庭）承担的教育成本逐步增加，生均收费逐步等于或大于生均变动成本。当生均收费等于生均变动成本时，高校是否保本的关键在于国家财政是否大于固定成本。当生均收费大于生均变动成本时，高校是否保本关键在于学生规模是否大于盈亏临界点学生人数。

（一）生均收费小于生均变动成本

根据高校盈亏临界点分析的基本数学模型，只有当财政拨款减去固定成本的金额等于全校事业收入减去变动成本总额的金额时，收支结余才为零；如大于，则盈利；如小于，则亏损。

（二）生均收费等于生均变动成本

根据高校盈亏临界点分析的基本数学模型，当财政拨款等于固定成本时，收支结余即为零；当财政拨款大于固定成本时，则盈利；当财政拨款小于固定成本时，则亏损。

（三）生均收费大于生均变动成本

在高校，这是最常见的模式。根据高校盈亏临界点分析的基本数学模型，如果财政拨款等于零，那么高校盈亏平衡点学生人数（事业收入）的计算办法和一般工商业企业的计算办法相同，学生规模大于盈亏临界点人数则盈利，小于临界点人数则亏损；如果财政拨款等于固定成本，高校盈亏临界点学生人数就等于零，说明学生人数在大于零的任何情况下都可实现盈利；如果财政拨款大于固定成本，盈亏临界点学生人数出现负数，说明学生人数不仅在大于零的任何情况下都可实现盈利，而且由于固定成本已经在财政拨款中得到了补偿，一定数量的学生在培养时可以不产生盈利，其数量范围是小于此时高校盈亏平衡点学生人数的绝对值而又大于零。

四、运用本量利分析加强高校成本管理

由高校本量利分析的数学模型可见，在财政拨款、学生收费和教职工工作量不变的情况下，固定成本和变动成本成为影响盈亏的重要因素。在成本管理时，可以通过精简机构和人员、进行分配制度改革等方法压缩固定成本，通过提高教学资源利用率、降低生均变动成本，通过扩大学生规模、增加规模效益等单项或综合措施，实现成本管理目标。但是，在高校达到盈亏临界点的学生规模之后，如学生规模不断扩大，事业收入会随之增长，事业支出也会相应或超量增加，若支出增加的速度大于收入，就会形成新的亏损。因此，高校应该根据本校特点确定合理的办学规模，在合理的经济规模范围内，有效地利用教育资源，实现成本管理的目标。

高校在成本管理中，还应建立健全成本控制系统，包括组织系统、信息系统、考核和奖励系统。通过建立健全组织系统，建立成本责任中心，明确成本控制的目标；通过建立责任会计的信息系统，对成本控制的信息进行计量、分析、报告、评价；通过建立和实施考核奖励制度，对成本责任中心进行考核、激励。考核工作应确保公开性、公平性、严肃性，并充分运用奖惩机制，才能使考核发挥应有的积极作用。

高等教育作为准公共产品，与一般工商业企业追求成本最小化、利润最大化不同，高等教育的社会效益始终是高校发展的前提和生命，经济效益是高校生存的基础。因此，高校应在维持经济基本运行的基础上，以追求最大的社会效益为目标。