浅析新会计准则对保险公司的影响及其对策

刘 磊

【摘 要】新旧会计准则在基本会计准则相关规定、存货准则、资产减值准则、债务重组准则、所得税准则、无形资产准则、企业合并会计处理方法、合并报表基本理论等方面存在差异。对保险公司的影响主要体现在保险公司会计科目和信息披露,保险公司业务处理,保险公司投资策略,保险公司收入与股本,保险公司风险管理,保险公司偿付能力,保险公司股利决策方面。保险公司应该从调整原有核算体系,战略会计与风险管理相结合,明确巨灾准备与均衡准则的确认,积极开展同业交流等方面做好应对。

【关键词】新会计准则;保险公司;信息披露;风险管理

中图分类号:F253.4 文献标识码:A 文章编号:1009-8283(2010)07-0156-02

随着2006年2月15日财政部发布的包含1项基本准则和38项具体准则在内的企业会计准则体系,标志着中国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立。同年,中国保险监督委员会发布了《关于保险业实施新会计准则有关事项的通知》,随后下发了《保险行业新会计准则实施指南》,根据要求,保险行业已从2007年1月1日起实施新会计准则。

1 新会计准则对保险公司的影响

1.1 对保险公司会计科目和信息披露的影响

新会计准则要求保险人应当在财务报表附注中披露与保险合同有关的相关信息,而涉及准备金的披露事项包括:未到期责任准备金、未决赔款准备金的增减变动情况、主要精算假设和方法、充足性测试的主要精算假设和方法。

新准则与国际财务报告准则存在较大差距。

(1)保险合同的定义

国际财务报告准则第4号保险合同中,对保险合同成立的要素主要看重大保险风险的转移程度,而在新准则下,将“重大”两字移去,保险合同成立的要素主要看是否存在保险风险,不考虑保险风险转移的程度。这一分歧,造成新准则与国际财务报告准则下对保费收人的计量存在显著差异。

(2)递延承保费用的处理

在递延承保费用的确认上,新准则不确认递延承保费用。而国际财务报告准则既不禁止也不要求递延取得成本。目前国际上很多保险公司选择的做法是,将与承保新单及续保业务直接相关且根据这些业务的变动而变动的费用支出,确认为递延承保费用。

1.2 对保险公司业务处理的影响

(1)保费收入

《企业会计准则第25号—原保险合同》中规定保险合同中,只要含有保险风险,就可以认定为保险合同。关于“保险风险”的界定,准则第四条中规定,“发生保险事故可能导致保险人承担赔付保险金责任的,应当确定保险人承担了保险风险。”一般中国市场的保险品种都含有风险的转移,由于准则对风险承担的程度未提出要求,所以绝大部分险种的合同都符合原保险合同定义。保险人和投保人签订保险合同,保险人可能既承担了保险风险,又承担了其他风险,如分红保险合同、万能保险合同、投资连结保险合同等。对于此类混合型合同,准则第五条规定,保险风险部分和其他风险部分能够区分,并且能够单独计量的,可以进行分拆;保险风险部分和其他风险部分不能够区分,或者虽然能够区分但不能够单独计量的,不允许分拆,而应将整个合同确定为原保险合同。

如果仅具有保险的法律形式,但实质并无保险风险,此类合同不属于保险合同范畴。例如,某团体补充医疗保险合同,承保人将保费为被保险人建立公共账户,如发生保险事故,承保人赔付保险金直接冲减公共账户余额,并以公共账户余额为限。相应的收人应计人“保户储金”这个负债类科目,实际发生给付时进行冲减,不确认为保费收人。另一类不计人保费收人的情况是“赠送保险”,原保险合同相关的经济利益流入的可能性很小,则不能确认保费收入。

新准则考虑到目前中国进行风险分拆的条件还不成熟,并未硬性规定保险公司对混合型保险合同进行风险分拆,因此,国内保险公司均未就混合型保险合同保费收入进行调整。

(2)责任准备金测试

《企业会计准则第25号—原保险合同》第十四条规定,承保人至少应当于每年年度终了,对未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金进行充足性测试。如果准备金不足,保险合同存在损失的可能性,应当在损失发生的当期通过补提相关责任准备金的方式进行确认。

在进行准备金充足性测试时,应该根据销售方式、服务方式和衡量获利能力的方式,将保险合同分类以判断保险合同是否存在准备金不足的问题,可以备选的方法包括:整体测算、按产品大类测算和按照个别产品测算,测算的精度是从低到高。

责任准备金不是保险公司的营业收人,而是保险公司的负债,对保险负债的正确估算是保险会计核算的核心,准备金提取不足会在一定程度上低估公司信用風险。充足性测试补提准备金会提升公司未来抗风险能力,是核算谨慎性原则的体现,直接影响当期账面负债的增加和留存收益的减少。

2 再保险合同

《企业会计准则第26号—再保险合同》中准则第二条规定,再保险合同,是指一个保险人(再保险分出人)分出一定的保费给另一个保险人(再保险接受人),再保险接受人对再保险分出人由原保险合同所引起的赔付成本及其他相关费用进行补偿的保险合同。

对于再保险分出人来说,应当按照原保险合同提取未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金。同时,按照从再保险接受人摊回的部分确认应收分保准备金资产。而在现行会计制度下,各项保险责任准备金按扣除再保险人承担份额后的金额确认,即按照分保后的准备金入账,较新准则低估了公司的负债和总资产,但是不会影响当期利润数。

2.1 对保险公司投资策略的影响

由于新会计准则较多引入了公允价值的概念,可能导致业绩显得更为波动。为了减少盈利的波动性,某些公司可能将较多的金融工具分类为“持有至到期投资”或减少某些金融工具的短期交易使它们得以分类为可供出售的金融资产,这些都可能影响保险公司的现有投资策略。部分公司也可能考虑某个特别时间对于某些金融工具进行套期,以减少短期的波动。新会计准则要求保险公司的主要资产,多项金融资产以公允价值计量。从长远看,按国际财务报告准则的发展趋势,保险负债亦有可能会按公允价值计量。到时候,保险公司需要制定更加切实可行的方法策略进行资产负债管理以减少报表的波动性。

2.2 对保险公司收入与股本的影响

为了适应新会计准则关于计提准备金的规定,保险公司需重新审核其准备金核算方法。这样,对那些用来设定准备金水平的假设进行经常性修改,可能会导致财务报告中准备金的更大的不稳定性。

保险公司特别是寿险公司,都在其账面上持有长期的负债(保险准备金)。在市场利率变化的环境中,其价值也会因此产生波动。与此同时,这些公司的绝大多数会计上的负债仍然保持不变,这就导致了会计核算与经济实质的不一致。

银行与保险业的非对称性会更加明显。保险公司收入与股本的不稳定性可能会因此而大大高于银行业的不稳定性,至少在转型期是这样的。然而,这种额外的不稳定性是纯粹由会计因素推动的,并不是由于保险业的经济基础因素发生改变而导致的。

预期的收入与股本不稳定性的增加,可能会影响公司的股票价格以及资本成本。保险公司将会需要投入更大的努力以及更多的资源来与投资者进行沟通。他们将不得不披露比以前更多的信息,并且也将需要更好的指导来让他们明确如何阐释他们的业绩。

2.3 对保险公司风险管理的影响

保险行业的长期风险不可避免:一是由于利率变化、股票市场价格变化、死亡率等等变化,需要进行灵敏度分析,从而提高了披露要求;二是以公允价值对一些期权与保证产品进行估值,如果最初为分配给保险客户的期权与保证产品所设定的估值假设已经发生了变化,那么,负债中的调整必须反映在报表中。

管理者将需要提升客户与其他股东的风险意识,让他们认识到风险也具有自我价格。保险公司将会面临更大的压力去制作更为详尽的风险报告,包括对现金流灵敏度和风险集中度的分析。很多公司还将不得不设计一些业务与投资战略来减轻收入与股本的不稳定性。而且,为了应对更为严格的减损制度,管理必须注重潜在信用风险。

2.4 对保险公司偿付能力的影响

由于新会计准则改变了不同项目的核算基础,实际偿付能力额度和监管指标也可能受到一定的影响。最明显的是金融资产部分引人了公允价值的计量,在计算实际偿付能力时,有关金融资产的认可价值是否应该也与公允价值挂钩,便是一个需要研究的课题。此外,偿付能力报表的科目和部分披露内容都是建立在旧会计准则和报表科目之上,新会计准则的实施可能导致偿付能力报表编制规则的重大改变。

2.5 对保险公司股利决策的影响

目前我国上市公司股利分配政策的种类有现金形式、股票股利形式、资本公积和盈余公积转增资本形式。新企业会计准则对企业股利决策的影响主要表现在未实现收益和损失的确认问题上。新企业会计准则在利润表的编制方而,以可实现的现金流数额为基础,考虑到利润分配的稳定性和对企业投资者的信心影响,将未实现资产持有利得直接计入利润表。企业的账面利润由企业自身营运业绩、公司环境变化带来的利润构成。因此,保险公司经营者在进行股利分配时,必须充分考虑企业面临的内外部因索,认清利润分配的基础是以现金流为支撑的利润而非账面净利润,合理调整利润分配有效降低保险公司财务风险。

3 我国保险公司的主要应对策略

3.1 调整原有核算系统

新会计准则全面实施将对金融企业原有会计科目体系产生重大影响,包括:(1)表外科目表内化,(2)衍生金融工具会计核算制度体系的建立,(3)金融资产四分类法、金融负债两分类法对原有核算科目的影响,(4)实际利率法下“双90天”确认非应计贷款方法的改变等。这些都需要对保险公司原有核心系统的有关会计科目和核算内容做出相应调整,比如:对账务体系进行四分类的调整改造、实施原有账务的迁移、随时测算并出具对金融衍生产品的定价意见,并且测算模型和依据要通过审计事务所的确认等等。这些工作都要求保险企业的财务部门、科技部门和运营部门密切配合,全面执行新《企业会计准则》。

3.2 战略管理会计与风险管理技术有效结合

保险业现已进入全面风险答理阶段,资产与负债的统筹管理已成为趋势。现代金融理论与实践的发展与创新对保险公司的战略答理提出了新的要求。金融超市和全能金融产品的出现,要求保险公司将风险答理水平提高到一个新的层次。因此,保险公司的战略答理,要研究未来业务的风险答理技术,对现有风险管理的精算技术、利率模型、信用模型、资产负债模型等进行改进,以服务于公司的战略调整。保险公司战略管理会计是对从立项、设计、生产到销售的全过程进行管理。在新的形势下,必须加强对市场的动态研究,以适应激烈的市场竞争。对于保险公司而言,风险管理与战略管理会计应相互取长补短,完美结合,共同为保险公司发展服务。

3.3 加强保险产品研发

保险风险和非保险风险进行分拆、单独计量的要求,改变了保费收人计量口径的变化,与国际通用的做法保持了一致,将主要影响非传统寿险产品的设计。对于万能险、投资连接险中与保费一起收取的投资性质的金额以及长期寿险保单中收取的储蓄性质的金额应作为负债处理。公司在设计和推出此类保单时,为了较高的保费增长率,可能会做一些技术性的改动,弱化投资性、储蓄性余额的性质,增加保障的部分,或者使投资风险与保险风险难于区分,不能单独计量,以期尽量使其能够计人保费。

3.4 明确巨灾准备与均衡准则的确认

法定会计与公认会计的矛盾在国际财务报告准则中已有体现,两个比较明显的地方是保险合同的定义以及巨灾准备与均衡准则的确认。这些问题在我国都存在,并且可能更严重,因为我国会计目标本身尚不明确,会计准则具有法定属性,需要反映监管要求,但另一方面也越来越强调通用目的,即为经济决策提供信息。随着保险市场的开放和保险公司的上市,满足公众的信息需求是必然趋势,监管者的信息需求也毋庸置疑。因此,必须对两者予以分离,会计准则的制定不应以达到某种经济后果为目标,而应该以满足使用者的信息需求为目标,监管者可以要求承保人提供与监管相关的信息。

3.5 积极开展同业交流

为了顺利实施新企业会计准则,各保险公司需要加大专业人才储备、信息系统建设以及相关数据积累。执行新会计准则可能不仅仅涉及会计和财务部门,也会涉及企业管理层、信息系统部门、研发部门、人事部门等。例如,很多新会计准则要求的信息都需要信息系统去收集。因此,执行新会计准则是整个企业范围内的一项系统工程。由于新会计准则不再单纯依靠历史成本作为计量基础,提出了一系列新的概念和计量模型,这给保险企业会计人员素质带来了重大挑战。因此,提高保险企业会计人员的素质是落实好新会计准则有关规定的关键。各保险企业应当加大熟悉资本市场、高级计量技术人才的引进和储备力度,以适应会计准则国际化的需要。同时,保险企业应加大信息系统建设的投入,加强相关历史数据的积累,为全面实施新会计准则提供有力支持。

げ慰嘉南:

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