浅析差额事业单位内部控制制度建设

肖长森

【摘 要】2012年财政部颁布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》并于2014年1月1日起在全国实施行。施行一年以来，各级事业单位都按照规范的要求建立健全内部控制制度。本文就是在此背景下针对差额事业单位的内部控制建设进行论述。阐述了差额事业单位内部控制存在的五大问题，即：内控意识淡薄、内控制度不健全，且执行力较差、缺乏有效的预算及收支控制、财务基础工作薄弱，信息沟通存在障碍、资产管理存在问题。分析了问题的两大原因，即：差额事业单位的自身特点决定、差额事业单位内部环境的障碍；提出了五大对策，即：增强差额事业单位内部控制意识、健全和完善内部控制制度体系，提高内控的执行力度、建立动态的预算管理，科学控制其他资金收支、规范会计基础工作，加强信息沟通、加强资产管控；得出结论差额事业单位内部控制制度建设，是一项非常复杂的工作，是一项需要不断实践和不断完善的系统工程，是需要单位各个部门之间团结协作，齐抓共管，单位负责人与全体职工共同努力参与下完成的。

【关键词】差额事业单位；内部控制；制度建设

一、前言

事业单位的内部控制是指单位为了实现管控目标，通过制定相关制度、实施的措施和执行程序，对经济活动的风险进行防范和管控。内部控制一方面是指单位为了防范和管控经济活动风险而建立的内部管理系统，另一方面是指单位通过制定制度、实施措施和执行程序，为实现控制目标而应对风险的自我约束和规范的过程。它的目标是合理保证单位经济活动的合法合规、合理保证单位自查资产安全和釉下使用、合理保证单位财务信息这是完整、有效防范舞弊和预防腐败、提高公共服务的效率和效果。

二、差额事业单位内部控制的特点

1998年国务院发布，2004年修订的《事业单位登记管理暂行条例》中明确界定“事业单位是指国家以社會公益为目的的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等社会的服务性组织”。我国的事业单位按照性质可分为行政性事业单位、公益性事业单位和经营性事业单位三种。近年来，我国对事业单位体制进行改革，逐步将行政类事业单位划入行政单位，将经营性事业单位改制为企业。按资金来源区分为全额拨款事业单位、差额拨款事业单位和自收自支事业单位。所谓差额拨款单位，顾名思义就是国家财政只承担一定比例的人员费用（60%左右），和一定数量的财政项目经费，公用经费由单位自有资金解决，就是靠单位从市场上获取，去竞争、去打拼。我国差额拨款事业单位与全额拨款事业单位和企业相比，内部控制主要有以下特点：

1.预算收入不确定性

差额拨款事业单位在编制年度预算时面临难点，事业收入有很大的不确定性，竞争性课题收入难以准确预计。只能靠有关人员主观推断，这样在预算执行过程中就有很大变数，难以有效加以控制。

2.会计核算体系更加复杂

全额拨款事业单位按照事业会计制度核算。企业则按照企业会计制度核算。而差额拨款事业单位既要按照事业会计制度核算，对于市场收入部分也要参照企业会计制度核算，会计核算体系更加复杂。

3.内部控制侧重点不同

企业的最终目标是实现股东财富最大化，因而企业实施内部控制的目的也是实现财富最大化。全额拨款事业单位追求的是社会效益，提高公共服务，因而全额拨款事业单位内部控制的目的是为了更好地为社会服务，追求更大的社会效益。差额拨款事业单位首先要发挥社会效益，其次也要赚取足够的市场收入，所以差额拨款事业单位内部控制的目的兼顾了全额事业单位和企业的目的。

三、差额事业单位内部控制存在的现状及问题

1.内控意识淡薄

《行政事业单位内部控制规范（试行）》施行一年来，在很多差额事业单位中，将各项内部控制业务理解为是财务会计的工作，这种错误的思想普遍存在。尤其是有些单位的负责人内控意识薄弱，没有正确认识理解内部控制的重要性，对本单位建立健全内部控制制度缺乏主观能动性。而且在经济活动中经常“一言堂”、“一支笔”，存在凌驾于内部控制制度之上，使用例外原则，使资金在使用过程中出现失控现象，内部控制停留在形式层面。

2.内控制度不健全，且执行力较差

多数的差额事业单位都没有制定系统、科学的内部控制制度，内控体系很不完善。而有些单位虽然建立了比较健全的内部控制制度，但是在实际工作中却往往流于形式，不按照内部控制制度工作，内部控制的作用没有很好地体现。有些单位内部控制制度执行比较困难，有些领导对单位各项制度不予理睬，对单位存在的风险和问题不及时给予解决。没有为职工树立榜样，减弱了内部控制的作用和权威。还有一些内控制度执行人员素质不高，能力有限，执行力度不够，使内部控制制度流于形式。

3.缺乏有效的预算及收支控制

（1）差额事业单位收入结构有别于其他事业单位。除了财政拨款收入外，还包括市场竞争收入，及 来自外部单位的课题经费收入等不确定收入。市场收入的不确定性，导致编制预算收入时，不科学，不精确。致使在进行内部指标预算分解时，也是不科学、不精确。另外，有些单位没有建立应收账款的相关制度，市场收入存在应收未收，或收款不及时的现象，使单位经济利益受损。

（2）差额事业单位编制预算时采用的是与全额事业单位相同的预算编制系统。公用经费一般都是采用定额比例方法，即按照单位的编制人数和办公面积数按照比例得出。这就使得预算数与实际发生数有很大差距。如水电费、差旅费、办公取暖费等等。造成预算批复与实际支出严重脱节，无法按预算批复，对上述公用支出进行指标控制。严重影响内控实施效果。

4.财务基础工作薄弱，信息沟通存在障碍

由于种种原因，有些差额事业单位多年存在一人从事多项岗位工作，出现不相容岗位兼职现象，财务管理基础较弱。同时，财务部门仅局限于报销、记帐、结账，与业务控制脱节。各业务部门的信息仅局限于内部，信息资源不共享，造成部门之间缺乏及时准确的沟通交流，与内控有关的信息采集和传输不畅。相关信息的不对称性，使得部分员工对控制的对象，程序等认识比较模糊，无法有效投入和实施内部控制。

5.资产管理存在问题

（1） 货币资金控制的问题。有些单位财会部门未实现不相容岗位相互分离，出纳人员既办理资金支付又经管账务处理，有一个人保管收付款的全部印章，导致货币资金被贪污挪用。还有些单位对资金支付申请没有严格把关，支付申请缺乏必要的审批手续，大额资金支付没有实行集体决策和审批，导致资金被非法套取或者挪用。

（2） 实物资产和无形资产管理的问题。有些差额事业单位资产管理的职责没有明确，资产的归口管理部门没有明确，资产的使用和保管责任没有明确，导致资产毁损、流失或者被盗。还有些单位未按照国有资产管理相关规定办理资产的调剂、租借、对外投资、处置等业务，导致资产配备超标、资源浪费、资產流失、投资遭受损失。

四、影响差额事业单位内部控制建设的因素分析

1.差额事业单位的自身特点决定

差额事业单位是特定历史时期的产物，国家通过直接举办事业单位来实现管理服务职能的延伸，这就导致了差额事业单位兼有政府和企业的功能，它一方面执行政府的管理体制与人事制度，另一方面却从事着市场经营活动，扭曲的体制客观上造成管理的混乱，单纯依靠内部控制系统已经无法解决。

2.差额事业单位内部环境的障碍

（1）管理者当局内部控制意识淡薄。差额事业单位做好内控体系建设工作，首先需要单位领导者要有良好的内控意识，通过率先垂范，体现自身对内部控制的重视程度，才能强有力地推动本单位的内部控制体系建设。但目前有很多差额事业单位领导层广泛存在着对内控认识不明或不够重视的现象，内部控制的执行力度肯定大打折扣。

（2）缺乏严格有效的内部监督。很多差额事业单位都没有专门设置内部控制机构或相关岗位，即使有内部审计人员也只是由财务部门的人员兼任审计人员。使得内部审计不具备独立性，很大程度上削弱了内部审计作用的发挥。

（3）全体员工对内控建设的积极性不高，参与度不强。单位应该对严格遵守内部控制制度的经济活动，给予适当的宣传或表扬，有助于增强正确的内控意识，纠正不规范的经济行为。然而目前差额事业单位的激励制度或手段还不全面，所以很难调动职工参与内部控制建设的积极性和主动性。

五、改善差额事业单位内部控制建设的对策

根据《行政事业单位内部控制规范（试行）》中提到的单位建立与实施内部控制应遵循的原则：全面性原则、重要性原则、制衡性原则、适应性原则，针对目前差额事业单位内部控制存在的问题探讨一下相关的对策。

1.加强差额事业单位内控意识

加强事业单位内控意识时，首先要加强单位一把手对内部控制的认识，强化内控观念。单位一把手是一个单位经济行为的责任主体，单位内所有的工作都直接或间接地在单位领导下具体组织实施。内部控制建设工作也不例外，在差额事业单位中，一把手和相关人员的意识和行动直接影响内部控制的完善和执行有效与否。

2.健全和完善内控体系，提高内控的执行力度

根据差额事业单位自有的特性，建立健全科学合理的内部控制制度体系，建设成为覆盖单位各个环节、各个部门，各个流程的控制系统。例如在预算编报的执行、政府采购、项目经费管理、资产管理等方面建立与之相适应的制度。另外可以通过对全体员工进行内控知识讲座培训，或组织内控知识竞赛方式，使大家正确看待内部控制，充分了解其重要性，真正参与到内控建设中，营造良好的内控范围，保证内控的实施效果。

3.建立动态的预算管理，科学控制其他资金收支

差额事业单位的自有资金收支，是预算活动控制的难度所在。财政批复的部门预算在执行的过程中原则上是不允许改动的。没有预算的业务活动，就不得支出。差额事业单位的其他资金收入在预算总收入中比例比重很大，而且资金来源和金额都具有很大不确定性，所以建立动态的预算收支控制成为必然。这里所说的动态预算管理，就是要求单位对预算项目要进行动态跟踪，对已经发生变化的情况要进行及时分析，找出变化的依据，及时向主管部门和财政部门反映，沟通，为调整预算做好准备。这样既保证了预算执行的严肃性，又解决了差额事业单位在预算执行过程中所遇到的疑难问题。

4.规范会计基础工作，加强信息沟通

规范会计基础工作，首先应从人入手，解决财务部门确认现象，做到能不相容岗位相互分离。其次，提高财务人员的理论知识和职业素养，使财务工作人员在内控执行中能够真正发挥作用，与此同时，加强单位内部各部门之间的沟通联系，使得经济业务链和数据信息链在单位内部有效畅通，提高内控管理效能。

5.加强资产管控

（1）加强货币资金管控

首先，单位应当建立健全货币资金管理岗位责任制，合理设置岗位，不得由一人办理货币业务的全过程，确保做到不相容岗位相互分离。

其次，单位应当建立货币资金授权制度和审批批准制度。明确审批人对货币资金的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，审批人应当根据货币资金授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越权限审批。大额资金支付审批应当实行集体决策或实行联签制度。

（2）加强实物资产和无形资产的管控

首先，单位应确定各种资产的归口管理部门，如固定资产由资产管理部门负责，办公用品由办公室负责等。同时确定资产使用和保管责任人，界定资产使用人在资产管理中的责任。

其次，按照国有资产管理相关规定，界定资产的调剂、租借、处置的程序、审批权限和责任。

第三，建立资产台帐，加强实物管理。建立资产定期盘点制度，财务部门与资产管理部门定期对帐，发现不符的，及时查明原因，并按照相关规定处理。

六、结束语

差额事业单位内部控制制度建设，是一项非常复杂的工作，是一项需要不断实践和不断完善的系统工程，是需要单位各个部门之间团结协作，齐抓共管，单位负责人与全体职工共同努力参与下完成的。建立完善的内控体系可以做到：通过规范资金管理，可以使财政放心；通过科学规划工作，可以使领导安心；通过及时财力保障，可以使业务顺心；通过工作效率提升，可以使财务舒心；通过管控关口前移，可以使纪委省心。通过建立内控体系，使差额事业单位在提高公共服务效率和效果的同时，在市场创收方面争得一片天地，为日后事业单位改制赢得主动。

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