管窥“营改增”对科研院所提出的挑战

梁金庆　赵竹明　辜榕容　于津

摘要：财政部、国家税务总局于2011年联合制定了《营业税改征增值税试点方案》，我国“营改增”税制改革正式拉开了帷幕，改革范围从上海、北京扩展到全国，涉及到的行业从劳务服务业逐步拓展到电信业、金融业。在“营改增”税制改革大背景下，科研院所在税务缴纳、会计记录、财务管理等各方面势必受到一定的影响和冲击。文章以此为研究视角，通过分析“营改增”对科研院所提出的挑战，探寻科研院所的应对之策，以期能为我国科研院所在应对“营改增”税制改革方面提供些许借鉴。

关键词：“营改增” 科研院所 挑战 策略

中图分类号：F810

文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2016）07-118-02

一、引言

就世界范围而言，增值税是一个比较普遍的税种，各国之所以会在商品流通环节征收增值税，缘于增值税所特有的“抵扣制度”，它能够有效解决传统税种重复征税的问题。我国自1979年开始在上海、柳州等部分地区的汽车、钢铁等少数货物进行税改以来，逐步扩大了增值税的征收范围。2011年，随着财政部、国家税务总局联合制定的《营业税改征增值税试点方案》的发布，我国“营改增”税制改革正式拉开了帷幕，改革范围从上海、北京扩展到全国，涉及到的行业从劳务服务业逐步拓展到电信业、金融业。“营改增”致使我国很多行业所需承担的实际税负得到了大幅降低，仅2013年一年我国就因“营改增”而减税1200亿元。在“营改增”税制改革大背景下，科研院所在税务缴纳、会计记录、财务管理等各方面势必受到一定的影响和冲击。本文将以此为研究视角，通过分析“营改增”对科研院所提出的挑战，探寻科研院所的应对之策，以期能为我国科研院所在应对“营改增”税制改革方面提出些许借鉴。

二、“营改增”税制改革对科研院所带来的挑战

（一）可能导致一些科研院所的实际税负增加

科研院所“营改增”税制改革前。对于服务性收入，科研院所按5%的税率缴纳营业税，而税制改革后，对于该项收入。则应按现代服务业6%税率缴纳增值税。需要注意的是，科研院所的大部分服务性收入均是来源于为其他单位提供技术服务、数据支持等科研相关服务所获得的收入，而其他单位支付科研单位的款项则很多均为课题经费。根据经费性质的不同，有的项目可获得国家免税优惠，有的项目则需要纳税。在“营改增”之后，税率提高到6%，即便增值税有进行税额抵扣制度，但由于科研院所为取得的服务性收入所需承担成本主要为人力资源成本而无法抵扣。因此，“营改增”税制改革可能导致一些科研院所实际承担的流转税负的提高。

（二）加大了科研院所会计核算的难度

根据我国税法规定，科研院所应当对本单位的各项现金流入来源进行明确划分，区分非税收收入与税收收入，其中，科研院所的经营收入与事业收入必须依法纳税。但就目前我国科研院所会计核算的实际状况而言，很难对非税收收入与税收收入做出明确的区分。根据合同的性质，科研院所的会计核算部门对本单位对外开具发票的收入有以下两种处理方法：一部分收入与一般性企业的处理方法相同，即列为技术服务收入，而另一部分收入则是视同本单位的预收款项，列为课题经费。就账务核算而言，技术服务收入中既包括不需开票的服务收入，也包含必须开票的服务收入。如科研院所为其他行政事业单位提供的技术开发业务收入、技术转让收入以及通过提供与之相关的技术服务业务、技术咨询业务所取得的收入，免征营业税，在“营改增”税制改革之后免征增值税，而其他类型的一些收入则需要交纳增值税。预收账款中的课题经费也包含两种类型：一种为不需要开具发票、无需缴税的经费项目，如财政拨付的专项和非专项项目经费以及科委等其他部委的课题经费；另一种则为需要开具发票，需要缴税的经费项目，如收到其他单位转付的课题经费。科研院所上述这种核算方式虽然符合国家预算管理与事业单位会计制度要求，却未能满足税法的税收收入与非税收入分别核算的要求。

在“营改增”税制改革后，对于科研院所的税收收入与非税收入，税务部门开始通过核定科研院所税收收入征税，而不再如改革前仅仅通过票据管理来区分，这就对科研院所的会计核算提出了新的要求。即必须理清税收收入与非税收入。收入与成本实现配比是会计核算的一个基本原则，但由于我国科研院所为财政补助单位，预算内经费远不足以弥补机构运行费与科研人员的工资经费，这一资金缺口部分需要科研院所自行筹集经费进行弥补，对此，大部分科研院所是通过技术服务收入与横向课题经费等进行弥补。其中，技术服务收入部分很难实现收入成本的配比，技术服务收入对应的成本部分，比如检测收入所需的检测费用，出版杂志的印刷费、材料费等，这部分支出可能在其他课题经费里列支；其次，技术服务收入用来弥补预算经费的不足，而这部分资金缺口则主要由机构运行费用、科研人员的工资经费支出所导致，也未能实现收支配比。对于课题经费，科研院所实行预收款管理，包括税收成本在内的各项课题支出都在该项目里列支，年末根据支出将预收款转收入，在这种会计核算方法下，课题经费管理能够实现收支配比。

“营改增”税制改革之后，科研院所为降低本单位的实际纳税额，必须准确核定可抵扣增值税进项税额。鉴于科研院所的技术服务收入与成本难以实现配比，取得的增值税税票所使用的经费来源于财政拨款，从财政理论上而言，以这种方式所支付的进项税额是不允许抵扣的，这直接导致了科研院所税负的增加。因此，科研院所必须改变会计核算方式，建立一套适应增值税征收管理办法的会计核算体系。

三、“营改增”税制改革后科研院所应如何应对

（一）完善科研院所会计核算体系

为规范事业单位会计核算，财政部于2012年底发布了《事业单位会计准则》（以下简称准则），要求事业单位建立一套既满足本单位的预算管理，又符合准则要求的，较为完善的会计核算体系。“营改增”税制改革后，科研院所在会计核算上应当明确区分税收收入与非税收收入，并努力实现应税服务收入与其成本的配比。

根据准则与《政府收支分类科目》规定，科研院所应在“科研收入”这一一级会计科目下增设两个明细科目：“科研收入——服务性收入（应税）”与“科研收入——服务性收入（免税）”，前者用以核算科研院所提供的技术、咨询、出版印刷等应税的服务性收入，后者用以核算免税的服务性收入。与收入的会计科目设置相对应的，科研院所应在“科研支出”这一一级会计科目下增设明细科目，“科研支出——服务性支出”明细科目，用以专门核算服务性收入所对应的成本。

事业单位开具应税发票的款项属于提供有偿的服务，该部分收入应当缴纳增值税，并依据每项合同或任务进行辅助核算。与收入相对应的，对出版印刷、购买材料、人力资本、差旅费等为实现各种应税服务而发生的支出，应在“科研支出——服务性支出”中列示，并按各项合同或任务进行辅助核算。通过上述这种会计科目设置途径，基本能够满足“营改增”税制改革的要求。

（二）配备专业的财务管理队伍

当前，我国一些科研院所账务设置与会计处理流程较为简单、财务管理较为薄弱，无法真实、完整、及时地反映科研院所的财务状况与应税项目的盈亏情况。财会人员配备不足是造成这种状况的一个重要原因，高素质人才的缺乏使财务部门、会计部门无法对单位的发展充分发挥重要的决策支持作用，反而成为束缚某些科研单位管理与发展的“瓶颈”。“营改增”税制改革后，科研院所需承担的税收类别与税率等均会发生一定变化，在这种情况下，税务筹划对于科研院所显得意义越来越重要。因此，科研院所应在满足国家税务相关要求的基础上，充分结合自身的实际情况，充实本单位的财会队伍，调整人员配置，通过建立有效的人员激励机制吸引并留住高素质财会人员。此外，科研院所还应加强对本单位财会人员的业务培训，重视再教育工作，帮助其适应不断发展变化着的财务、会计、税务法律法规。

（三）严格科研院所发票管理制度与流程

在营业税制下，科研院所在计算缴纳税款时仅需根据与付款方所签订的服务合同与到款情况开具营业税发票，而在“营改增”税制改革之后则应当开具增值税发票。这不仅仅是简单的发票种类发生了变化，也意味着对发票的管理有了新的要求。营业税发票的类型较为单一，而增值税发票则包括专用发票与普通发票两种类型，其中，只有增值税专用发票才能够抵扣进项税额。因此，能够开具增值税专用发票的单位必需严格发票的管理制度与流程，通过制定一套完善的增值税发票管理制度来规范科研院所会计人员的发票开具、领用、使用与核销。

（四）加快科研院所财会税务信息化建设速度

我国的“营改增”税制改革经过两年多的试点与发展，逐步推广到全国，涉及的行业也越来越广泛。但改革的力度越大越可能涉及更多的利益格局的调整。在这一过程中，科研院所为获得较为有利的税务优惠，应强化网络信息系统的建设，从而将自身的实际状况及时地反馈给财政部、国家税务总局等管理部门。“营改增”税制改革后，科研院所由于缺乏可抵扣项目，净负税率可能会出现一定程度的上升，因此，可以建议财税部门参照小规模纳税人实行3%的征收率征税，这样相对于原先按照5%的税率征收营业税就实现了税负的降低。