成本控制主题的发展：战略成本控制

宗琳菲

[摘要]随着社会的发展，成本控制的主题也经历了事后成本核算、目标成本管理、变动成本法和战略成本控制等发展阶段。战略成本控制是将成本控制与企业战略相结合，以提供便于企业长期决策所需成本信息的成本控制制度。作业成本法是战略成本控制的重要手段。

[关键词]成本控制；发展；战略成本控制；作业成本

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2016.23.084

无论企业管理的主题如何变化，我们都能从企业发展的历史中看出：成本控制总是企业管理控制无法回避的核心问题之一。当然，随着时代的变迁和企业管理主题的变化，成本控制的主题也会发生变化。当今及未来的企业环境需要企业更加注重成本控制对企业长期发展的影响，进行战略成本控制。本文首先论证了战略成本控制是成本控制主题在当代的发展，然后进一步论述战略成本控制的基本理念和主要方法。

1成本控制主题的发展历程

在成本控制发展史上，成本控制由现代企业的高速增长阶段到成熟阶段的发展而引起企业管理者的注意。

（1）早期成本控制的主题是以成本核算为主的事后成本控制。会计人员为了提高成本计算的精确性将成本计算同复式簿记结合起来，建立了利用账户对应关系反映材料和人工消耗及其相对应的价值转移和增值的全过程。在这一阶段，成本会计建立材料核算和管理办法、工时记录和人工成本计算方法，确立了间接制造费用的分配方法，制造业采用分批成本计算法或分布成本计算法计算产品成本。

（2）19世纪末20世纪初，经营者意识到成本的高低决定了企业的生存和发展，加强成本控制则成为企业管理控制的主题。20世纪以后，标准成本制度诞生，在此之前，成本没有控制，发生多少算多少，生产中浪费了，只有事后计算实际成本才知道，实行标准成本制度后，成本控制可以事先制定成本标准，并据以控制日常的生产消耗和定期分析成本，为管理和降低成本提供帮助。同一时期，预算控制方法也得到完善，从最初的固定预算方法改进为弹性预算，使成本控制更加合理科学。第一次世界大战后，企业规模不断扩大和市场竞争更加激烈，成本控制更被企业所重视并不断开发新的控制方法。美国通用电气公司工程师麦尔斯1947年提出“价值工程”的概念，追求功能与成本的配比，运用功能成本的概念加强成本控制。另外，美国管理学家德鲁克的“目标管理理论”又进一步推动了目标成本计算，对产品成本进行事先控制。第二次世界大战后，随着美国企业规模的扩大和管理由集权制转为分权制，为了加强对企业内部各级单位的业绩考核，美国会计学家希琴斯又提出了责任成本会计概念。责任成本会计强调确定各级责任中心、分解落实责任成本、责任成本核算以及加强各责任中心的成本控制。20 世纪中后期，西方主要资本主义市场由卖方市场转变为买方市场，“以销定产”成为企业经营活动的经营理念，从而导致传统的制造成本法提供的成本信息相关性减弱，为了减少成本控制失真，便于企业进行预测和决策，变动成本计算法产生了，但是，这种成本核算及控制方法也只能解决短期的相关性问题，就长期而言，它还不能够适应现代成本控制的需要。

（3）现代成本控制是从1945年至今，生产自动化程度大大提高，产品更新换代很快，传统的生产流程及其生产组织和方法不再适应知识经济的时代需要，产品成本结构发生了极大的变化，产品的直接人工成本比例大幅度下降，而制造费用中所谓的“固定费用”的比例却大幅度上升。另外，环境保护成为社会广泛关注的社会问题，消费者的环保意识也不断增强。面对这样的环境，寻求持久的核心竞争力则成为企业战略管理的关键。为了配合企业战略管理，将成本控制与战略相结合，从而产生了战略成本管理控制。

2战略成本控制的基本原理

2.1战略成本控制的特点和优势

战略成本控制有三个特点：长期性、全局性和竞争性。长期性是指战略实施和成本控制过程都是长期性的，在这两者之上的战略成本控制贯穿于整个经营活动的全过程。全局性是指战略成本控制站在战略的高度，以企业全局为对象，从全局出发，综合分析企业的内外部环境，把成本控制延伸到价值链的各个环节。竞争性是指战略成本控制区别于传统的成本控制，并不是单纯的降低成本，而是把企业战略和成本控制结合起来，寻求在整体上增强竞争力。因此，战略成本控制与传统成本控制相比克服了成本控制目光短浅的缺陷，扩大了成本控制的范围，将事后控制转变为事前控制，不仅有利于提高企业未来的竞争力，也有利于进一步扩展成本动因。

2.2战略成本控制的实施思想

实施战略成本控制要树立正确的实施思想。实施战略成本控制应该树立以下思想：一是控制源头。通过对成本源头的性质及其相互关系的分析，改变成本发生的条件加强控制。二是与企业相匹配。战略成本控制要求战略成本不仅要与企业既定的战略相匹配，还要根据企业发展的不同阶段，适时的对成本控制的重点进行调整，以防出现与企业战略目标发生冲突的情况。三是融入到企业经营业务中去。战略成本控制的具体措施最终会落实到企业所经营的业务上，其控制成果也将通过业务绩效反映出来。因此必须将战略成本的战略目标、具体方法、思想理念等融入到业务中，变成切实可行的措施。四是全员参与。战略成本从全局出发，涉及企业的方方面面，仅仅靠管理者的控制是不够的，必须要全体员工树立战略成本控制的意识，全员参与到战略成本控制的环节中去，才能够真正发挥战略成本控制的作用。

2.3战略成本控制的实施要点

制定战略成本控制需要进行战略定位分析、价值链分析和成本动因分析。在战略定位上，可采取的战略包括成本领先战略、产品差异化战略和集中战略。成本领先战略即采取有效手段使企业的整体成本低于竞争对手。产品差异化战略即企业形成与竞争对手与众不同的产品优势以获得收益。集中战略即企业把竞争目标重点放在某一特定产品、特定地区、或特定客户上以形成竞争优势。价值链分析主要是从原材料供应商开始到最终产品消费者。其间通过一系列相关整合来控制成本。成本动因分析即分析引起成本发生的因素，主要包括结构性成本动因和执行性成本动因。战略成本控制的三个构成部分是相互联系相互影响的，也是战略成本控制步骤实施必须贯穿始终的原则。

3战略成本控制的方法：作业成本法

战略成本控制在当前发展的一个非常重要方面就是作业成本法的运用。它是根据生产消耗作业，作业消耗资源的原理，将企业活动分成若干作业或作业中心，将作业分为增值作业和非增值作业，并尽量削减非增值作业，从而减少资源消耗控制成本。其基本特征概括起来有：①作业成本法不以部门为中介，而是以作业为媒介，分两步归集和分配间接费用，它先将耗费的资源按作业来归集，再将各作业上的资源耗费分给各受益对象；②作业成本法不再计算部门综合分配率，直接按成本动因作为分配依据，计算因果分配率，分配归集各作业的间接费用；③成本责任中心由部门变为作业中心，使划分更细。④以增加顾客价值为目标的业绩评价。

作业成本法力图克服传统成本控制的不足，通过对成本动因分析，揭示资源耗费与成本发生的前因后果，有利于提高功能价值比率，降低成本，从而提高企业的竞争力，以提供有利于企业决策的成本信息。

总之，在全球化竞争日益激烈的当今社会，实施战略成本控制无疑是企业增强核心竞争力的有效手段，我们应该积极学习并运用，改善企业的经营管理水平，在竞争中获得长久持续性的优势。

参考文献：

[1]王满，高岩.试论成本管理的演进及发展[J].经济与管理，2006（7）：59-60.

[2]刘松颖，贾志芳.实施战略成本管理，提高企业竞争力[J].企业天地，2009（9）.

[3]李帅红.浅析企业应用战略成本管理方法[J].管理纵横，2014（3）.