浅析作业成本法在卫星制造总体单位中的运用

肖丹

摘要：以作业成本法（ABC）核心的战略成本管理是20世纪80年代后逐渐形成的成本管理新思想、新方法。本文通过对卫星研制总体单位的成本特点进行剖析，分析传统成本核算方法的不足，通过作业成本法的基本原理介绍，对不同成本动因、不同分摊方法、归集和分配间接费用等问题进行探讨，分析该方法在卫星总体研制单位的适应性。本文从战略成本管理的角度来进行研究和探索，对成本计算的不真实而带来信息失真的不良现象进行分析，找到一条降低成本、提高作业能力和效率、增强国有企业在市场中的竞争能力的重要途径。

关键词：作业成本管理；间接费用分摊；成本控制

一、卫星研制总体单位成本基本情况

卫星总体研制单位的成本构成有着与其他军工科研单位不同的特点，那就是间接费用比例较高。分摊标准是否合理直接决定了项目成本信息的真实程度。由于总体单位只是卫星设计抓总单位，卫星的具体生产、组装等具体工作由其他单位承担，卫星制造的大部分制造成本并未在总体单位核算与列支。随着总体单位设计以及抓总功能的凸显，承担了大量的协调和管理工作，再加上型号项目越来越繁多，使得总体单位人员剧增，直接导致了间接费用的增加，尤其是工资及劳务费和管理费用，占全部成本的比重较大。间接费是根据某种方法分摊至不同项目，如果分摊方法不合理，直接的结果就是分摊至每个型号项目的间接费不准确，型号总成本也不准确，与型号项目拨款的匹配性更为不适合，将导致型号项目余额的赤字严重。

二、作业成本法在卫星制造总体单位中运用的设想

作业成本核算的基本思想是：作业消耗间接资源，产品消耗作业，生产导致作业的发生。作业成本的实质就是在资源耗费与产品耗费之间借助作业这一桥梁来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本。下面，根据卫星总体研制单位的四项间接费用分别进行分析。

（一） 燃料动力费

燃料动力费是指直接用于产品生产的各种直接燃料及动力费用。主要归集动力电、与生产直接相关的水、压缩空气、蒸汽的费用。目前总体单位的燃料动力费包含水费、电费、取暖费。办公区域的燃动费直接在管理费用中核算，剩下的燃动费则通过分摊计入各个型号项目成本。直接制造卫星过程由各分系统单位承担，总体单位将各分系统进行整合后进行各项试验，总体单位发生的燃料动力费绝大部分为试验所消耗。故燃料动力这项资源可以按照试验次数或者小时数分配到试验这项作业，成本动因为试验时间，再根据每个型号试验的时间再次分配到具体型号项目。

（二）设备费

目前总体单位的设备费主要为仪器设备使用费，也就是仪器设备的折旧。仪器设备折旧费可以按照各个型号项目使用仪器设备的时间进行追溯。

（三）管理费用

管理费用是指管理部门和组织科研生产活动发生的各项费用。。管理部门是为保证科研生产顺利进行为各型号项目提供服务的部门和机关，服务内容包括承办会议、购置办公用品、修理家具设备、办理出国业务、承接招待业务等。管理费这项资源可以按照管理部门为各型号项目提供的服务次数分配到这项作业，成本动因为服务次数，再根据每个型号获得服务次数再次分配到具体型号项目。

（四）职工薪酬

职工薪酬包括工资、福利费、社会保险费、住房改革支出。卫星研制总体单位间接费用中的直接人工成本目前采用的工时法相对更科学、更精准，在实际使用中，若工时统计数据相对准确，则工时法分摊应该是相对科学的，能细化到各项目的分布。也可以理解为职工薪酬这项资源根据人工工时分配到这项作业，再根据每个型号的人工工时分配到具体型号项目。

三、运用作业成本法的局限性及对策

（一）局限性

作业成本法本身存在一定的局限性，比如作业信息在实际工作中很难采集，如果设计复杂，还会造成信息收集和处理非常繁琐，导致使用成本太高等。同时成本核算作为会计体系的一部分毕竟要恪守谨慎、稳健的原则，因此在应用时不应强求严格意义上的作业成本法，可以以该方法为主，同时结合一些传统的核算方法，以简化工作、降低使用成本。作业成本法将是一个必然的趋势，为成本核算提供有益的思路指导，更符合新的理念。

（二）对策建议

1. 全体参与。作业成本管理系统的构建与实施是一项系统工程，涉及经营管理的方方面面，单靠财务部门是不能保证其顺利实施的，须获得高层领导和相关业务部门的认可和支持。要做好参与人员的思想动员和培训工作，避免和消除无效作业，消除各种人为因素的阻力，以促进实施的效率和质量。

2. 注重作业中心的划分。对于财务人员而言，作业成本法的运用是一项挑战，要求财务人员的视野不会仅仅局限在会计问题上，而且延伸到业务问题中。由于目前仍未有全面应用此方法的成熟经验可借鉴，因此财务人员在加强对企业的整体流程及各业务工作的了解、学习的同时，需要与业务部门的领导、生产管理人员密切配合，让他们为作业中心的划分与确定提供指导，因此该核算方法的实施一定要取得业务部门的认识和行动上的一致。

3.做好会计基础工作。实施过程中必须确保会计信息真实可靠，避免运用相对先进的核算方法，却数据来源不可靠，导致核算结果不能用于分析和决策。

四、结束语

本文通过案例分析的方法对卫星制造总体单位现有成本管理模式、间接费用分摊管理中出现的问题进行研究分析，解释了现在所采用的传统分摊防范的弊端和不适用性，提出并论证了应采用以作业成本法分摊间接费用的解决方案。通过本文的论述表明，引入作业成本法为基础的间接费用分摊方法将为项目成本管理带来很大的改善。

（作者单位：中国空间技术研究院通信卫星事业部）