“营改增”背景下建筑企业的纳税筹划

毛春艳

摘要：为了进一步深化税制改革，解决增值税和营业税并存导致的重复征税问题，2016年3月23日，财政部、国家税务总局发布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税【2016】36号），自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。本文结合“营改增”文件中的要点，就建筑企业如何应对“营改增”提出几点筹划方案，以帮助建筑企业有效控制企业税务风险，降低税负，防范涉税风险。

关键词：“营改增”；建筑企业；纳税筹划；留抵税额

“营改增”后，建筑业税率从3%的营业税改变为11%的增值税，这不仅仅引起税率的改革，将建筑业由营业税的价内税变为增值税的价外税，更重要的是它会对企业的经营模式、组织架构、供应商选择、税务风险等带来调整和影响。考验的不仅仅是企业财务管理能力，更是企业的综合经营管理水平。因此，“营改增”形式上是发票的变化，由营业税发票变为增值税发票，但核心是管理，加强流程管理，本质涉及到建筑企业利益，企业承担税负的变化。对于建筑业来说，税率的提升给建筑企业带来更大的生存发展压力。因此，本文结合“营改增”文件中的要点，就建筑企业如何应对“营改增”提出几点筹划方案，希望此方案能帮助建筑企业有效控制企业税务风险，防范涉税风险。

一、筹划方案

（一）选择简易计税方法

财税【2016】36号文件中规定：

1.一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。

2.一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

3.一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

建筑工程老项目，是指：

①《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目

②未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

附件2中规定：试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。也就是说，2016年5月1日后新的项目，如果选择简易计税方法，可以把比例最大的建筑分包款从销售额中扣除，以余额差额征税。这样，选择简易计税方法，税负会比以前按照营业税计税税负会降低。

（二）与甲方尽可能的签订“包工包料”的建造合同

在第一点中，我们提到，符合条件的建筑业企业一定要积极争取、充分利用政策精神，选择简易计税方法，但是在有些情况下，选择“包工包料”计税方法比选择简易计税方法更有利，我们以一个例子加以说明。

乙公司是一般纳税人，承包了一项通信工程项目，工程款合计为100万元，发包方提供动力，乙公司“包工包料”采购材料和设备，增值税进项税率为17%，价税合计金额60万元。

若乙公司选择简易计税方法，则缴纳增值税=100÷（1+3%）×3%=2.91万元

若乙公司选择“包工包料”计税方法，则缴纳增值税=100÷（1+11%）×11%-60÷（1+17%）×17%=1.19万元

这种情况下，选择简易计税方法缴纳增值税多于“包工包料”计税方法。

什么情况下建筑企业缴纳增值税，简易计税方法要多于“包工包料”计税方法呢？

我们可以假设材料和设备的进项税率都是17%，推导过程略：

销项/（1+3%）×3%>销项/（1+11%）× 11%-进项/（1+17%）×17%

则：进项/销项> 48.16%

为何会有这样的选择呢？这是因为签订包工包料的合同时，可抵扣的进项税额大部分来自于材料和设备，它们的税率也是最高的，为17%的进项税率，这样就加大了进项税额的抵扣，降低了企业的整体税负。

对于建筑企业来说，可抵扣的材料和设备大于销售额的48.16%时，一般选择“包工包料”计税方法，若可抵扣的材料和设备小于销售额的48.16%时，一般选择简易计税方法。

（三）加强分包商和材料供应商管理

对于建筑企业来说，工程项目分包、原材料采购是两个重要的进项税来源，特别是建筑企业实施“营改增”以后，可抵扣进项税额的多少直接决定了企业应纳增值税的税负。因此，“营改增”以后，建筑企业要加强分包商和材料供应商管理，转变对分包商和供应商的选择观念，不能再把总价格作为唯一的衡量标准，而应综合考量分包商、供应商的各种资质、不含税价格及税负，尽可能的选择有实力、信誉好、进项税抵扣多的分包商和供应商，为增值税的顺利抵扣提供可靠保障。

同时，“营改增”以后，建筑企业可以考虑把自己的非核心业务，分包出去，集中自己的有限资源，来发展对企业有优势的业务上，这样不仅可以有限配置自己的有限资源，将自己的优势得到充分发挥，也可以降低不必要的资源浪费。例如，建筑施工企业承揽一项工程后，在允许分包的情况下，可以考虑把技术含量低，人工成本比较高、费用花销比较大的部分，比如开挖土石方，埋设光电缆，架设通信杆架等分包给增值税一般纳税人企业，这样不仅可以得到进项税额发票，抵扣增值税额，还可以减少企业的人工费用支出，集中企业的有限资源发挥优势项目，可谓一举两得。

（四）合同管理

企业中的合同管理是内部管理中非常重要的部分，合同中的具体条款将直接决定企业的税款缴纳及企业承担的税负。一般纳税人应利用增值税价税分离特点，通过合理的商业安排，降低企业税负。

（1）明确合同相对人的主体身份。“营改增”之前，提供服务方即合同相对人是营业税纳税人，“营改增”之后，服务提供方即合同相对人有可能变为增值税一般纳税人。因此，在签订合同时，需在在合同中完善当事人名称和相关信息，考虑合同相对人是小规模纳税人还是一般纳税人，提供的发票是普通发票还是增值税专用发票，增值税专用发票的税率是多少，企业能否抵扣等等。

（2）确定销售价格、价外费用及增值税额等。“营改增”之前，建筑企业是营业税纳税人，缴纳营业税，合同总额中包含了税金，属于价内税，而“营改增”之后，建筑企业缴纳增值税，增值税不含税价和税金是分离的，属于价外税，因此需对合同价格含税与否进行明确，明确不含税价格和增值税额。在采购过程中，会发生各类价外费用，也有必要在合同约定价外费用是否包含增值税。

（3）不同税率的服务内容应当分别核算。在同一建筑企业中，可能涉及到不同的税率，比如11%或者6%，甚至同一个合同中也可能包含不同的税率项目。因此，在兼营不同业务时，需在合同中分别明确不同税率项目的金额，进行分项目的明细核算，防止因核算不清导致被适用较高的税率或征收率，带来税务风险。

（五）集团公司业务经营的筹划

（1）机构扁平化。大型建筑企业集团内部组织架构复杂，管理层级多，集团内部有很多子公司，集团承包下来的工程层层分包出去，由低等级的子公司实际进行施工，结算时低等级的子公司向分包商层层开票，增值税“以票控税”，若流转环节多，可能造成工程项目的增值税进销项税不匹配，潜在的税务风险增大。因此，建筑企业集团应结合自身特点，改变组织架构，缩短管理链条，压缩管理层级，将组织机构扁平化，降低涉税风险。

（2）计税方法的筹划。当建筑企业自行采购的可抵扣材料比较少的时候，单独的建筑企业提供建筑劳务时，一般会选择简易计税方法，这样确实能够降低企业税负。但是，对于集团化经营的建筑企业而言，简易计税方法不能抵扣上游的进项税，因此，处于同一集团的建筑企业，若上下游企业各业务能有效匹配，能抵扣增值税进项税额，建议选择一般计税方法。所以在集团内部的建筑企业，应当筹划计税方法，选择有利于企业的计税方法。

（3）集团内关联交易筹划。一般大型建筑企业集团内部会存在关联交易，比如工程的分包、内部提供的劳务或服务、内部购销等等。集团内通常会有增值税税负、进销项不平衡情形，比如有些独立的建筑企业进项票不够，税负过高，而有些独立的建筑业企业进项票太多，过多的留抵税额，这样容易导致集团整体增值税税负较高。建议建筑企业集团，在不引起关联交易纳税风险的基础上，通过合理调整关联交易价格，调节内部单位之间的增值税税负，尽力降低集团整体增值税税负。

二、结束语

“营改增”对于建筑企业来说是一项全面、系统的工作，企业在管理过程中，应在思想上高度重视，结合行业的特点以及自身业务情况，梳理业务流程，研究政策，学习税法文件，完善企业的纳税管理体系，避免企业在“营改增”后带来的税务风险，建议建筑企业从以下几个方面入手：

（一）认真研究政策，加强业务学习

第一是税务的知识，第二是业务管理流程，包括对供应商和合同的梳理，加强发票管理，细化财务核算要求等；第三是认识涉税风险点，强化涉税风险点管理。

（二）建立完整的纳税管理体系

对施工预算、招投标、业务分包、原料设备采购涉及增值税的方面做出详细规定；要调整工程计价规则，建立“价税分离”的定价机制，合理地将建筑施工企业的税负增加转移到工程造价上；在投标过程中，对招标文件里有关价格及涉税内容的条款，比如是否为含税价，税率多少，甲供材料、代购系统设备的增值税专用发票的归属问题进行明确，避免出现无法抵扣的情况。

（三）取得足额增值税专用发票，提高进项税扣除额

建筑企业应从材料采购环节抓起，选择具有一般纳税人资格，有一定知名度、能提供增值税专用发票、行业口碑信誉较好的供应商和分包商，以便取得足额进项税额抵扣，从而降低企业税负。

（四）主业要专业，副业要灵活

对于多元化的大型综合建筑集团，应以“营改增”为契机，提升管理能力和核算水平，集中自己的有限资源，突出主营业务优势，降低不必要的资源浪费，最大程度享受税制改革给企业带来的红利，持续提升市场竞争力。

本文就建筑企业如何应对“营改增”提出了几点税务筹划方案，希望能够给建筑业企业以相应的启发。建筑企业要注意优化经营模式，调整经营管理和思路，梳理制度和流程。在“营改增”不断推进的过程中，建筑企业内部各个部门都要积极参与，通过不断的磨合、调整，适用市场规则的变化，逐步顺利完成营改增过渡，降低税务风险。

参考文献：

[1]顾春晓.建筑施工企业应对“营改增”的五大财务对策，2016，5，5.

[2]刘天永.税率陡升至11%，建筑企业控制税负的7大对策.华税律师事务所，2016-4-11.