《企业产品成本核算制度——煤炭行业》新突破

施 颖，邬佳欣

中国矿业大学（北京） 管理学院，北京市 100083

《企业产品成本核算制度
——煤炭行业》新突破

Analysis on the New Breakthrough of “Enterprise Product Cost Accounting System—Coal Industry”

施 颖，邬佳欣

中国矿业大学（北京） 管理学院，北京市 100083

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》于2017年1月1日起在大中型煤炭企业范围内施行，该制度将煤炭企业产品成本核算与生产流程、生产工艺特殊性和复杂性的特点相结合，给出了更为符合行业属性、更为规范化的成本核算方法。论文对新旧成本核算制度进行对比分析，提出煤炭企业成本核算制度首次以煤炭行业特殊性作为成本核算基础，同时提出煤炭企业成本核算制度在成本核算对象，成本核算项目和范围以及产品成本归集分配和结转方面的新内容与新变化，为其在煤炭行业的更好实施提供一定的借鉴。

产品成本核算；煤炭行业；作业成本

产品成本核算是企业依据确定的成本核算对象，采用相应的成本计算方法，按照规定的成本核算项目和范围，对有关费用进行归集、分配与结转，计算出产品的实际成本和单位成本。我国财政部于1986年12月颁布了《国营工业企业成本核算办法》；于2013年8月颁布了《企业产品成本核算制度（试行）》，使其能够与市场经济发展、企业管理的需求相结合，分行业对成本核算做了不同规定[1]；于2016年9月颁布了《企业产品成本核算制度——煤炭行业》，提出于2017年1月1日起在大中型煤炭企业范围内施行[2]，此为首部针对煤炭行业制定的成本核算制度。本文拟通过对《企业产品成本核算制度——煤炭行业》与《企业产品成本核算制度（试行）》《国营工业企业成本核算办法》等进行比较，提出煤炭企业成本核算制度的新内容与新变化，为其在煤炭行业的实施提供一定的借鉴。

一、以煤炭行业特殊性作为成本核算基础

《国营工业企业成本核算办法》主要针对国营工业企业，并未对适用于哪些行业作具体规定。《企业产品成本核算制度（试行）》分制造业、农业、批发零售业、建筑业、房地产业、采矿业、交通运输业、信息传输业、软件及信息技术服务业、文化业以及其他行业的企业成本核算作出规定，煤炭行业可比照采矿业的规定执行。充分考虑煤炭行业的特殊性，财政部颁布了《企业产品成本核算制度——煤炭行业》，同时以附件形式给出了“煤炭产品的生产流程”，对煤炭开采生产流程和洗选煤生产流程进行了详细说明，将产品成本核算与产品生产流程各环节相结合，便于煤炭产品成本的核算、控制与管理[3]。

二、成本核算对象的新突破

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》明确提出成本核算对象为煤炭产品，具体包括原煤、洗选煤等，并对原煤、毛煤、精煤、中煤、煤泥以及煤矸石的概念进行界定。此外，该制度提出“煤炭企业在同一生产过程中，使用同种原料，在生产主产品的同时附带生产出来的非主要产品，如对外销售或加工利用的洗矸石和煤灰等”作为企业的副产品，采用可变现净值、固定价格等方法确定成本，从总产品成本中扣除。而《企业产品成本核算制度（试行）》未对煤炭行业进行明确规定，则可比照采矿企业的规定执行，且提出采矿企业的成本核算对象一般按照所采掘的产品确定，而未对“采掘的产品”进行进一步的明确。由此可见，《企业产品成本核算制度——煤炭行业》对于成本核算对象的界定更为明确，对煤炭企业采掘的产品进一步区分为作为成本核算对象的煤炭产品，以及在特殊项目成本中确认的副产品。

三、成本核算项目和范围的新突破

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》设置直接材料、燃料和动力、直接人工、制造费用四项产品成本项目，同时将制造费用进一步分类为：车间管理人员的人工费、折旧费、折耗及摊销、安全生产费、维护及修理费、运输费、财产保险费、外委业务费、低值易耗品摊销、租赁费、机物料消耗、试验检验费、劳动保护费、排污费、信息系统维护费等，并对每个成本项目与费用要素进行了清晰界定。《企业产品成本核算制度（试行）》中规定采矿企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工、间接费用等成本项目，其中间接费用包括职工薪酬、劳动保护费、固定资产折旧、无形资产摊销、保险费、办公费、环保费用、化（检）验计量费、设计制图费、停工损失、洗车费、转输费、科研试验费、信息系统维护费等，并未对这些费用要素作出进一步界定。由此可见，煤炭企业产品成本核算制度的成本项目以“制造费用”代替了“间接费用”，且费用要素包含的内容存在较大差异，引入了一些新的概念，如安全生产费、维护及修理费、运输费、外委业务费、机物料消耗、排污费等，更加突出了煤炭行业产品成本构成的特殊性，该变化也将影响后续产品成本的归集、分配和结转。

四、产品成本归集分配和结转的新突破

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》提出煤炭企业产品成本的归集、分配和结转以成本中心为基础，且该成本中心既可以按照生产环节设置，如采煤环节、掘进环节、机电设备运转维修环节、运输环节、矿井通风环节、原煤洗选环节、辅助生产环节等设置相关的成本中心；也可以按照井区（或生产车间）、队组等生产管理单元设置，如综采队、综掘队、机电队、运输队、通风队、洗选车间、辅助生产车间等设置相关的成本中心。该制度引入管理会计中作业成本法，其核心思想为“产品消耗作业，作业消耗资源”，确定作业动因与资源动因，建立“资源—作业—产品”的作业链，将产品成本的归集分配和结转与煤炭企业产品生产流程紧密联系，有利于真实反映煤炭产品成本构成，为强化企业运作管理与经营决策提供更为相关与准确的信息。《企业产品成本核算制度（试行）》规定“采矿企业比照制造企业对产品成本进行归集分配和结转”，提出在制造业中不能直接归属于成本核算对象的成本可以采用作业成本法进行归集和分配，但未对作业成本法在不同企业中的具体应用进行介绍。由此可见，《企业产品成本核算制度（试行）》提出的作业成本法仅适用于不能直接归属于成本核算对象的成本，而该方法在《企业产品成本核算制度——煤炭行业》中得到了更为全面的运用，满足了煤炭企业产品成本核算的现实需求。

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》提出了“价格系数法”，规定运用品种法进行产成品成本计算中，实际生产成本采用价格系数法等在各种煤炭产品品种之间进行分配；并给出了价格系数法的公式，包括分品种折合系数、分品种折合量、折合单位生产成本、分品种当月实际生产成本（结转数）以及分品种当月实际单位生产成本。《企业产品成本核算制度（试行）》提出制造企业根据生产经营特点和工艺要求，选择系数分配法对联合生产成本进行分配，而未对系数分配法的具体应用与公式进行介绍。

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》在“特殊项目成本的确认”中将停工损失进一步划分为正常停工费用与非正常停工费用，规定正常停工费用计入煤炭产品成本，非正常停工费用，作为营业外支出，计入当期损益。《企业产品成本核算制度（试行）》未对停工损失作出进一步区分，只提出将其作为间接费用的一部分计入煤炭产品成本。

五、结语

《企业产品成本核算制度——煤炭行业》作为首次针对煤炭行业提出的成本核算制度，将煤炭企业产品成本核算与生产流程、生产工艺的特殊性和复杂性的特点相结合，给出了更为符合行业属性、更为规范化的成本核算方法；其继承与发展了《企业产品成本核算制度（试行）》中“算为管用”的理念，使成本核算、成本控制与成本管理更为紧密结合，便于煤炭行业会计实务人员在合理准确核算煤炭产品成本的基础上，管理者能够迅速找到降低成本的有效途径，提高企业对于成本的控制，完善内部成本管理[4]。

[1] 财政部. 企业产品成本核算制度（试行）（财会〔2013〕17号）[S]. 北京： 中华人民共和国财政部, 2013： 8.

[2] 财政部. 企业产品成本核算制度——煤炭行业（财会〔2016〕21号）[S]. 北京： 中华人民共和国财政部, 2016： 9.

[3] 施颖, 张瑞, 江书军. 基于作业的煤炭企业标准成本制定研究[J]. 财会通讯, 2012(35)： 133-134.

[4] 郭恒泰, 王嘉塬. 浅析《企业产品成本核算制度(试行)》的新突破[J]. 财务与会计, 2015(1)： 47.

（责任编辑：周吉光）

SHI Ying, WU Jia-xin

China University of Mining and Technology, Beijing 10083

“Enterprise product cost accounting system—Coal industry” is implemented within the scope of large and medium-sized coal enterprises in Jan. 1, 2017. The system combines the enterprise product cost accounting with production processes, production process specificity with complexity of the characteristics, and it gives more in line with industry attributes, more standardized cost accounting method. This paper makes a comparative analysis of the old and new cost accounting system, and puts forward that the coal enterprise cost accounting system for the first time puts the particularity of coal industry as the basis of cost accounting. At the same time, the paper puts forward the new contents and new changes of the cost accounting system of coal enterprises in cost accounting objects, cost accounting items and scope and product cost distribution and carryover to provide some reference for the better implementation of the coal industry.

product cost accounting; coal industry; activity-based costing

F230

A

1007-6875(2017)03-0036-03

日期：2017-04-06

10.13937/j.cnki.hbdzdxxb.2017.03.007

中国矿业大学（北京）“中央高校基本科研业务费专项资金”（2016QG01）；中国矿业大学（北京）教改项目“基于翻转课堂的本科教学过程设计探讨——以《财务管理》课程教学为例”（J160504）。

施颖（1983—），女，江苏太仓人，管理学博士，中国矿业大学（北京）管理学院讲师，主要研究方向为会计学理论与方法。