低碳经济环境下我国碳排放权研究

(苏州大学 江苏 苏州 215000)

低碳经济环境下我国碳排放权研究

杭玥

(苏州大学江苏苏州215000)

碳排放权交易在我国已开始大规模试点工作。碳排放权的会计确认计量尚未解决，无疑对碳交易的全面开展造成不利影响。本文对碳排放权与CDM项目概念作了界定，并且对碳排放的会计核算作了文献梳理，然后分析了碳排放权的无形资产属性，并且借鉴无形资产的会计核算对碳排放权进行会计处理，最后提出相关建议。

碳排放权；会计核算；无形资产；CDM项目

一、引言

基于人类活动造成的全球气候变化，低碳减排已成为人类社会的共识。碳排放权交易(简称碳交易)作为实施碳减排政策的市场手段，已被许多国家和地区采用，全球碳市场正在不断发展。除欧盟、美国东北部、新西兰和澳大利亚的减排交易市场外，2013年美国加州和加拿大魁北克的减排交易体系也开始运行。2016年11月4日国务院印发《“十三五”控制温室气体排放工作方案》，确保完成“十三五”规划纲要确定的低碳发展目标任务，推动我国二氧化碳排放2030年左右达到峰值并争取尽早达峰。

二、CDM项目与碳排放权的概念界定

(一)CDM项目的概念

CDM项目是根据《京都议定书》第十二条建立的发达国家与发展中国家合作减排温室气体的灵活机制。它允许工业化国家的投资者在发展中国家实施有利于发展中国家可持续发展的减排项目，从而减少温室气体排放量，以履行发达国家在《京都议定书》中所承诺的限排或减排义务。

(二)碳排放权的概念

碳排放权，也称“温室气体排放权”。在《京都议定书》框架下，每个发达国家缔约方都有一定数量的温室气体排放限额，表现为一种排放权利，就是“温室气体排放权”。由于这种排放权具有稀缺性，所以它能够进行交换，具有市场价值。

三、碳排放权确认的分歧

对碳排放权的相关会计处理已形成两类不同的观点，一类是“单一属性观”，即将碳排放权确定为某类特定资产。碳排放权主要由政府无偿分配和通过碳交易取得，对前者Jacob(1996)认为，应确认为“捐赠资产”，并以公允价值计量；Ratnatunga and Jones(2008)、Braun(2009)则认为应按市场价格确认为无形资产。对于通过市场交易取得的碳排放权，比较典型的观点有将其确认为“无形资产”(Ewer，1992;ISA 38;朱玫林和耿泽涵，2011)、金融资产(Adams，Sandor and Walsh，1992、1993;Gadd et al，2002)、存货(Wambsganss and Sandford，1996;Deloitte，2007;张鹏，2010)。另一观点为“复合属性观”，即根据一定标准将其确认为不同的资产，刘佳和彭钰(2012)针对我国国内基于清洁发展机制(CDM)项目的初级碳交易市场和未来成熟的碳交易市场两种情况，将碳排放权分别归为“无形资产”和“可供出售金融资产”；王艳龙和孙启明(2010)根据企业持有目的将其归为“无形资产”和“金融资产”，后续分别按摊余成本和公允价值计量。毕马威(KPMG，2008)提出从排放者、生产者、交易者/经纪商/机构投资方、投资方/咨询者四类会计主体的不同角度归类分别考虑其会计处理。

四、目前的碳交易机制

目前世界范围内的碳交易机制大致分为两类：基线信用机制和总量交易机制。基线信用机制是监管者(一般为政府)在一定时期(一般是自然年)的期初为被监管的企业设定一个排放基线，期末由独立第三方测算其实际排放强度，若低于基线，则企业可获得与差额相等的可用于出售的信用配额；若高于基线，则需要从市场购买相当于差额的配额抵偿。总量交易机制在实践中运用的最多，全球规模最大的欧盟碳排放交易市场体系(EU ETS)是该机制的典型代表，由监管者先选择被管制的企业，制定一段时期的温室气体排放总量，确定相应的排放配额，在该时期结束后要求企业向监管者提交与其碳排放量等额的配额，即总量交易机制下的碳排放权。碳排放权在初期一般采用“免费为主、有偿为辅”的原则下发给企业，如EU ETS规定其实施的第一阶段(2005-2007)中免费排放权比例为95%，有偿为5%，之后逐步减少免费排放权，若被管制企业在该时期的排放量少于拥有的排放权，可以在市场出售并获利；若排放量超过排放权，则需要在市场上购买相应的差额以弥补超额排放量

五、碳排放权的相关建议

(一)健全法律法规

碳排放权交易的健康有序进行离不开法律制度的保障，我国应依据国际市场的发展动态，吸收他国成熟经验，采用国际既定规则，对《清洁发展机制项目运行管理办法》进行去粗取精的修改，在原有的理论和实践基础上尽快出台一部《碳排放权交易法》，以法律形式明确规定碳排污权交易相关内容。

(二)完善碳排放信息披露

企业应当在原有会计报表的基础上增加碳排放权会计项目，在资产负债表中列示企业所拥有的碳排放权，在利润表中列示未来企业面临的环境成本。同时，企业应披露碳排放权的类别、有效期限、取得方式、取得成本、期初与期末余额、变动情况及其原因、重大污染排放的超标或节余等信息。

(三)推进会计人员培训

在碳排放权交易渐渐普及的大背景下，对会计人员的专业要求也越来越高，为控排企业培养一批熟悉核算方法、报告制度的专业人才显得尤为迫切。在制定和完善了企业会计准则的基础上，可以从以下几个方面对企业会计人员进行培训：一是对碳市场发展现状及最新政策的解读，对大背景的介绍有利于会计人员把握住最新的政策方向和市场动向，为后续的会计核算的操作提供了理论基础。二是对温室气体排放核算体系及报告体系的学习，根据已制定的企业会计准则中关于碳排放权的部分进行细致的解读，并对培训人员进行实操训练，帮助其发现并解决在实际工作中遇到的常见问题。三是从企业碳资产开发及碳管理策略方面进行培训。碳资产开发主要介绍CDM项目的开发流程，使得企业的会计人员能够了解并充分利用项目创造收益。碳管理策略主要是介绍如何利用碳资产来进行投资管理，因为在碳排放权交易市场活跃的情况下，持有碳资产的很重要的一个目的是进行投资决策，对会计人员进行管理层次的培训有利于提升会计人员的素养和决策的能力。

[1]IASB，FASB.2006.Project Updates:Conceptual Framework-Joint Project of IASB and FASB[EB/OL].http://www.iasb.org.1,10，March

[2]Policy Entrepreneurs.Accounting，Organizations and Society，34(3-4):469 ～ 487

[3]葛家澍.关于会计计量的新属性—公允价值.上海会计.2001，1:3～6

[4]刘佳，彭钰.我国碳排放权及其交易会计问题探讨.财会研究.2012，7:25～27

[5]李林婧，王德发.基于CDM的碳排放权会计处理探讨.财会通讯.2012，22:50～51

[6]周志方，李晓青.关于国外排污权会计的最新发展进程述评与借鉴.经济经纬.2009，5:84～87

杭玥(1994.11-)，女，汉，研究生，苏州大学，财务会计。