非审计服务对审计质量影响的实证研究综述

周颖

[摘 要] 随着安然、世通事件的爆发，非审计服务与审计质量之间的关系备受关注。本文主要在国内外研究成果的基础上，对已有的文献进行归类综述，并对我国非审计服务对审计质量影响的研究进行展望。

[关键词] 非审计服务；审计质量；非审计服务

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2017. 21. 013

[中图分类号] F234 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2017）21- 0029- 03

1 国外审计服务现状

从20世纪40年代开始，各大会计师事务所开始发挥自身的专业优势，逐步开拓低风险、高收益的管理咨询业务市场。1999年，AICPA（美国注册会计师协会）专门发表了题为“将审计业务拓展成咨询服务”的指导性文章，鼓励会计师事务所进一步拓宽咨询服务。有些学者认为向被审计客户提供非审计服务会影响审计质量，但是也有一些学者认为这不会影响审计质量。

1.1 非审计服务对审计质量的负面影响

Firth（2002）以英国上市公司年报的财务数据为样本，进一步研究了非审计服务与审计意见类型之间的关系。Firth发现，客户支付给会计师事务所的非审计服务费用越高，注册会计师签发非标准审计意见审计报告的可能性就越小。Firth认为提供非审计服务会增加注册会计师与客户的经济联系，从而损害注册会计师的审计质量。

Frankel，Johnson和Nelson（2002）发现被审计客户非审计服务费用占审计费用比率与可操纵审计项目呈显著正相关，非审计服务费用较高的公司比其他公司有着更高的盈余管理程度。也就是说，注册会计师提供的非审计服务越多，其审计质量受到的损害越大。

1.2 非审计服务对审计质量的正面影响

Simunic（1984）首次从 “知识溢出 ”效应的视角研究非审计服务对审计独立性的影响。他认为在提供非审计服务的过程中注册会计师应加深对客户经营模式和业务流程的了解，进一步提高专业胜任能力，降低审计风险和交易成本。

Renolds和Francis（2000）不仅没有发现非审计服务会影响审计的质量，他们还发现审计师面临更大的收费依赖性时，审计师反而更有动机去提高审计的质量。

1.3 非审计服务不影响审计质量

De Fond 等（2002）以审计人员出具持续经营不确定性审计意见的倾向作为独立性的标志，对非审计服务是否损害审计质量的问题进行了研究。结果没有发现可以归因于非审计服务的损害证据。

Craswell（2002）以澳大利亚的上市公司为研究对象，用客户的收入，在控制了影响审计意见类型的其他因素之后，没有发现收费依赖性和注册会计师是否签发保留意见审计报告之间存在显著关系

2 国内审计服务现状

非审计服务是指除审计服务外的其他鉴证性服务、咨询服务和其他服务的总称。我国的非审计服务尚处于起步阶段，我国会计师事务所的收入中，审计服务收入仍占有绝对优势，非审计服务占事务所总收入的比重都较低。

2.1 非审计服务对审计质量的负面影响

罗绍德、陈佳（2004）认为“独立第三方鉴证者”才是注册会计师的角色，审计业务才是注册会计师的“主业”。会计师事务所审计与非审计业务收入比例的失调表明注册会计师行业已经违背了其产生的初衷，偏离了其所应有的角色，从而认为非审计服务损害审计质量。

王军法、陈国辉（2008）选用2006年度深圳市A股上市公司作为样本，构建多元线性回归模型，采用加权最小二乘法对构建的模型进行回归分析，从实证结果来看，非审计服务的提供对注册会计师的审计独立性具有不利影响。

2.2 非审计服务对审计质量的正面影响

董普、田高良、严骞（2007）以2003-2005年期间按照中国证监会的规定披露支付的审计费用和非审计费用且获得了标准无保留审计意见的A股上市公司为样本，运用多元回归分析等方法对非审计服务与审计质量之间的关系进行了实证检验。研究发现，非审计服务提高了审计质量，且非審计类鉴证服务比非鉴证类服务更有助于审计质量的改善。

李江涛、梁耀辉（2011）从会计师事务所角度出发以其发表的非标意见占总意见数的比例作为审计质量的衡量指标，经过实证研究发现非审计服务能够显著提高审计质量。

唐滔智，余怒涛，李小军（2014）通过研究假设和实证模型，用相关变量联立方程以及稳健性检验等一系列分析，得出研究结论即拓展非审计服务有可能会损害审计独立性，只要加强监管，正确引导，非审计服务不但不会降低审计质量，反而会提升审计质量。

2.3 非审计服务不影响审计质量

苟新蓉（2009）以2005 年和2006 年公布年度财务报告的沪深两地 A股上市公司为研究对象，通过建立模型来研究注册会计师发表的审计意见类型与被审计客户支付的非审计服务费用之间的相关关系。实践证明，向同一客户同时提供审计服务和非审计服务不影响注册会计师在审计服务中的实质独立性。

翟庆硕（2013）以2008-2011年沪深主板A股上市公司为研究对象，建立回归模型，检验了非审计服务对审计质量的影响。检验结果表明，在现阶段的中国审计市场上，事务所提供非审计服务尚不会对审计质量产生显著的影响。

3 文献评述

多数学者选择盈余管理和审计意见类型作为审计独立性的替代指标，有待于从更多的角度来对非审计服务与审计独立性关系进行研究。至今国内外学者对非审计服务是否影响审计质量都没有一个一致的结论，但是从国内外研究情况来看，认为非审计服务不损害审计独立性的占多数。非审计服务进行规范化管理从一定程度上可以减少可能带来的负面影响。事务所应该有自己的判断，只有在采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受水平的情况下，才能接受审计业务。从我国目前的相关法律法规来看，虽然一定程度上对非审计业务做了限定，但还是不够，还应该制定更多更详细的法律法规来规范非审计业务。endprint

主要参考文献

[1]唐滔智，余怒涛，李小军.非审计服务、知识溢出与审计质量[J].商業研究，2014，56（3）：47-54.

[2]董普，田高良，严骞.非审计服务与审计质量关系的实证研究[J].审计研究.2007（5）：42-49.

[3]苟新蓉.非审计服务与审计独立性关系研究[D].重庆：西南大学，2009.

[4]李江涛，梁耀辉.会计师事务所审计质量与非审计服务之间关系的实证研究[J].财会月刊，2011（24）：78-81.

[5]罗绍德，陈佳.限制会计师事务所提供非审计服务的必要性[J].财会月刊，2004（56）：32.

[6]翟庆硕.非审计服务和审计师行业专长对审计质量影响的实证研究[D].呼和浩特：内蒙古财经大学，2013.

[7]A Craswell，Donald J Stokes，J Laughton.Auditor Independence and Fee Dependence[J].Journal of Accounting and Economics，2002，33（2）：253-275.

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[11]Dan A Simunic. Auditing，Consulting， and Auditor Independence [J].Journal of Accounting Research， 1984，22（2）：679-702.endprint