新会计准则下上市公司合并报表编制探究

赵婉倩

【摘 要】新会计准则的实施，是对经济市场行为的规范与引导，对于强化上市公司合并报表编制工作，具有重要的意义。本文立足对新会计准则的认识，分析了新会计准则下上市公司合并报表编制的变化，以及编制中存在的问题，并在此基础之上，从明确并完善合并报表范围的规定、强化财务人员的业务能力、科学选择合并报表会计处理方法等方面，具体阐述了新会计准则下上市公司合并报表编制策略。

【关键词】新会计准则；上市公司；合并报表；编制

一、前言

在新的市场经济环境之下，为更好地规范经济主体，建设具有中国特色的市场经济体系，我国新会计准则的实施，有助于更好地推动市场经济发展，强化对上市企业的管控。新会计准则下上市公式合并报表编制发生了较大变化，同时也面临诸多问题，进一步要求上市公司要立足新会计准则，审视当前存在的问题，通过内外环境的优化、编制措施的实施，有效提高合并报表编制质量。因此，本文从实际出发，就上市公司如何强化合并报表编制，做了如下具体阐述。

二、新会计准则下上市公司合并报表编制的变化

随着我国市场经济的不断发展，为更好地适应发展环境，财政部颁布实施了《合并会计报表暂行规定》，对上市公司合并报表以专门的法规制度进行约束规范，以构建具有中国特色的合并报表编制规范。从新准则来看，上市公司合并报表编制发生了较大变化，并主要表现为：

1.变化一：合并报表编制的理论发生变化

新会计准则的实施，为上市公司合并报表编制提供了法律法规依据，为规范化操作提供了法律保障。新会计准则下上市公司合并报表编制的变化，首先便现在理论层面。新的会计准则，在实施理念上做了适当调整，以更好地适应新的环境要求。（1）新会计准则的实体理论变化，以合并报表编制为机制，强调对控制层面的有效规范和管制；（2）合并报表编制以服务企业集团为导向，并将比例合并法进行废除，实现对权益法处理的有效应用；（3）对计价基础进行调整，强调计价寄出的科学合理性；（4）重新认定上述股东损益的性质，并对少数股东权益进行了更加明确的界定。

2.变化二：合并报表编制的范围发生变化

在合并报表编制的范围方面，对其范围进行了明确确定。基于新会计准则，主要做了如下范围确定：（1）数量标准的确定。在新会计准则中，对数量标准的确定为：“母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业”。因此，数量标准的确定更加明确，即在母公司所持股份在50%以上时，被投资的子公司则需要纳入到合并会计报表的合并范围之中。（2）质量标准的确定。在新会计准则中，母公司对经营决策、财务决策享有控制权，即持有公司半数以上的表决权，或者是有权任免公司权力机构的人员及半数表决权等。因此，在质量标准上更加明确，有助于合并报表的编制工作开展。对于质量标准的却能，能够实现更加规范化、制度化的合并报表编制，也对合并报表编制范畴进行了明确，更具有可操作性。

3.变化三：合并报表编制的内容及方法变化

合并报表编制的内容及方法变化，是新会计准则实施后的显著变化之一，具体表现在以下两个方面：（1）内容变化。在新会计准则中，会计报表合并编制内容的变化，以更好的适应并满足实际的需求。合并报表编制不仅涉及合并资产负债表、利润表等内容，同时也对损益表、合并现金流表进行了适当变动，在内容上进行了增减。如，增加了“在建工程”“对存货、固定资产、在建工程、无形资产计提的减值准备与未实现的内部销售损益相关的部分也相应抵销”的规定。因此，在合并报表编制内容上进行了适当调整，以更好的适应新的要求，提高编制报表的有效性。（2）方法变化。在合并报表的编制方法上，新会计准则也做了适当调整，要求合并报表的编制应遵循一体化原则，在编制中应基于权益法调整对子公司的股权投资，并在运用成本和算法。因此，从编制方法而言，对会计政策做出来适当调整，并将过去成本法调整为权益法，更好地满足实际需求。

三、上市公司合并报表编制中存在的问题

从上市公司合并报表编制来看，仍存在诸多问题，特别是合并范围有待进一步细化、控标准不统一等问题，对编制工作形成了较大影响，应进一步得到有效解决。因此，具体而言，上市公司合并报表编制中存在以下问题：

1.合并范围有待进一步细化

虽然新会计准则合并范围做了进一步的规定，但从实际操作而言，合并范围有待进一步细化。一方面，对于一些复杂情况下的报表合并编制，新准则尚未进行明确的规定，如对于间接拥有比例等复杂持股情况下的报表合并编制，在新会计准则中未能明确规定；另一方面，对于新准则强调以控制权威标准实现对合并范围的界定，但对于在很多情况之下，控制权为暂时性情况，这一情形新准则就未能明确。因此，合并范围有待进一步细化，提高编制工作的有效性。

2.控标准尚不统一

新会计准则在控制定义中，虽然对权益及合并报表编制范围进行了一定的明确，但对于控制标准的规定不统一，导致控制评价工作难以有效开展。当前的新会计准则只是对合并报表编制范围进行规定，而对于其控制标准的判断，则缺乏实质性的判断标准，影响新会计准则的实施。

3.会计政策实施不规范

虽然新会计准则的实施，对传统会计行为具有规范和引导作用。但从实际而言，会计政策与会计期间不统一问题比较突出，影响力会计政策的实施效果。在母公司与子公司所实施的会计政策不一致时，需要按照母公司的会计政策，对子公司会计行为进行调整，这一情况的出现，极易造成调整后子公司会计信息失真的问题，影响合并报表的编制。因此，在新的会计准则之下，要强化会计政策实施的规范化、统一性，避免因会计信息失真，影响公司经营发展。

四、新会计准则下上市公司合并报表编制策略

新會计准则的实施，对于上市公司合并报表的规范化编制，起到了重要的规范和引导作用。在笔者看来，新会计准则下，上市公司合并报表编制面临诸多的变化以及存在的问题，要求创新工作建设。因此，面对当前上市公司合并报表编制所面临的问题，应进一步强化以下几点工作建设。

1.明确并完善合并报表范围的规定

上市公司在新会计准则的实施环境之下，要主动适应新环境，不断地提高合并报表编制质量。首先，要对合并报表编制范围做进一步的明确规定，强化对新会计准则的实施效果；其次，要优化新会计准则的实施环境，提高公司对新会计准则的理解与学习，确保合并报表编制工作的有效落实；再次，对新会计准则的部分内容进行合理修訂，并基于实际情况，明确合并范围、数量标准，以保障公司权益。

2.强化财务人员的业务能力

面对新的会计制度，上市公司要主动适应，不断提高财务人员的业务能力，更好地处理会计问题，提高合并报表编制质量。首先，财务人员要强化对新会计准则的学习，对新内容、新方法有充分的了解，方可更好地掌握应用，确保编制工作的有效开展；其次，强化对人才的引进，特别是高素质的综合型人才，是财务管理工作的内在需求。在新会计准则的大背景之下，高素质综合型人才，能够帮助企业建立完善的会计制度，提高合并报表编制质量。

3.科学选择合并报表会计处理方法

上市公司在合并报表编制中，应基于实际情况，选择科学合理的合并报表会计处理方法。一般而言，主要可以购买法、权益结合法两种方式实现对会计的有效处理。对于不同的处理方法，会形成不同的企业报表，这就要求企业：一要基于自身情况，选择适合自身的会计处理方法，并确保其可操作性；二要做好合并的会计核算工作，为企业合并会计报表的编制提供良好的环境，提高企业的经济效益。因此，上市公司要从实际出发，科学选择合并报表会计处理方法，在提高编制效率及质量的同时，更好促进企业经营发展。

五、结束语

总而言之，新会计准则的实施，是新时期我国市场经济发展的内在需求，也是适应新环境，构建中国特色社会主义会计准则的重要保障。在本文的探讨中，上市公司合并报表编制发生了较大变化，编制内容、方法及范围的变化，要求上市公司要主动适应新环境，强化对新会计准则的学习及实践应用。在笔者俺来，上市公司强化合并报表编制工作建设，关键在于：一是明确并完善合并报表范围的规定，优化编制工作的内部环境；二是强化财务人员的业务能力，主动适应新环境；三是从实际出发，科学选择合并报表会计处理方法。

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