航运企业风险导向内部审计的应用探索与思考

张倩

【摘 要】航运业是风险比较高的行业，风险导向内部审计对航运业来说，是一种非常有效的内部审计手段，有助于锁定风险高发地区的航运业务，有针对性地提高效率和内部审计水平。论文以风险导向内部审计理论为基础，探讨风险导向内部审计在我国的应用，以期对我国航运企业风险导向的内部审计实践有所帮助。

【Abstract】 The shipping industry is a relatively high risk industry， risk oriented internal audit is a very effective means of internal audit for the shipping industry， it contributes to the locking of shipping business in risk areas， improving the efficiency and level of internal audit. Based on the theory of risk oriented internal audit， paper analyzes the application of risk oriented internal audit in China， so as to help the practice of risk oriented internal audit in Chinese shipping enterprise.

【关键词】内部审计；概念；航运企业； 风险

【Keywords】 internal audit； concept； shipping enterprise； risk

【中圖分类号】F562.6； F239.45 【文献标志码】A 【文章编号】1673-1069（2017）12-0035-03

1 风险导向内部审计概念及特点

1.1 风险导向内部审计概念

内部审计人员应注意审计全过程的风险，根据风险的量化程度，确定审计范围，重点对企业风险管理、内部控制和治理程序进行监督检查、评价和改进，并提出建设性的意见建议，在风险识别、项目选择、降低风险的测试管理方法的基础上，以风险为中心编制审计报告，协助企业开展风险管理。对于业务风险、市场风险、信用风险、技术风险、人员风险等，审计人员将需要确定审计风险作为这些项目和审计重点的基础。

1.2 风险导向内部审计的特点与优势

审计模式由单纯的“自下而上”从结果到过程的模式转变为“自上而下”与“自下而上”相结合的模式，即从企业内外环境、经营风险分析入手发现可能出现的重大错误并通过执行审计程序来验证审计分析的正确性。风险导向内部审计在吸收了传统内部审计方法优点的基础上，实施风险导向内部审计具有重要意义。

一是风险导向内部审计有利于全面深入认识企业风险管理状况。在风险导向内部审计方法下，审计人员从企业经营业务风险管理中的某项认定出发（如业务的真实性、完整性、决策的正确性等），通过调查了解，从各个角度收集依据，逐步验证该项认定，最终以合理的依据确认其是否正确。整个过程使审计人员由表及里，不断加深对该项经营业务风险管理的认识，有利于审计人员对该项风险管理状况的深入把握。

二是风险导向内部审计有利于合理确定重要性水平，在保证审计质量的前提下提高审计效率。从审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险，不难看出，在识别评估出重大错报风险水平后，如果期望的审计风险较低，则必须接受较低的检查风险水平，检查风险与重要性水平相关，只有确定较低的重要性水平，才能满足较低的期望审计风险的要求。从这一角度看，重要性与期望的审计风险成正相关，因此在风险导向审计模型下，审计人员在确定重要性水平时，既考虑实际的或评估的审计风险以确保审计质量，又考虑期望的或可接受审计风险以提高审计效率，可以在保证审计质量的前提下不断提高审计效率。此外，风险导向审计模式中，对企业风险管理框架的了解、企业内部控制的评估等均属于审计效率较高的审计手段，有利于增加审计的针对性和目的性，从而相应减少效率较低的大量复核数字、账簿、凭证等细节测试工作。

2 在航运企业实施风险导向内部审计的必要性

2.1 传统的审计方法已经不能满足航运企业发展的需要

航运业是一个风险密集型的行业，风险点多，监控难度大。从企业的角度来看，随着航运业的进一步全球化、专业化的发展趋势，以及世界自然环境、劳动保护等方面的合作。 国家和行业组织，对航运业的限制较多，各种新的风险不断涌现，加剧。从表现形式来看，航运企业的风险可以分为经营风险、投资风险、管理风险、安全风险、财务风险、人事风险和法律风险，安全风险是航运业的重要风险。 工业和交通运输业的固有风险是比较独特的，主要集中在企业风险管理和财务风险。风险管理已成为企业的中心任务。 对于高风险环境中的企业活动，传统方法的内部审计是根据企业目标进行风险研究的，并安排相应的适当的风险管理，内部管理已不能适应现代航运企业的需求。

2.2 实施风险导向内部审计是内部审计自身发展的现实需要

航运企业存在如此之多的各类风险，使内部审计部门所面临的审计风险大大增加。这些风险，在严重层级上可能导致企业陷入困境甚至破产。在此情况下，若沿用传统的账项基础审计和制度基础审计模式，将会导致审计效率低下、审计结论缺乏可操作性。账项基础审计模式下，注意力更多集中在对财务信息的审核上，凭经验或随意性选择部分项目测试，缺乏科学性；在制度基础审计模式下，注重对内部控制的测试与评价，是一种事后的反馈，这种事后评价是“亡羊补牢”，而不是“未雨绸缪”，从而使内部审计提供的信息存在时滞①。既不利于有效利用有限的审计资源，也不能满足企业风险管理的要求，可能无法达到管理层的期望目标，影响内部审计部门价值的发挥，使内部审计工作陷入巨大的风险之中。endprint

从航运企业经营面临的各种风险和内部审计的审计风险两方面入手，要提升内部审计的价值，必须调整思路，突出风险管理，适应新的发展和要求。促进以风险为导向的内部审计，确保内部审计能够发现重大的业务活动风险，使企业真正做到“风险第一”，发挥其在公司治理与风险控制中的更大作用。

3 风险导向内部审计的应用（以租船业务为例）

审计师需要对每一个业务环节深入了解，找出其中的重要环节，以及相关业务风险，以减少风险并加以控制，并进一步总结重要业务。根据推导出具体的审计目标，制定相应的审计计划，设计有针对性的审计程序。在审计实施阶段，某些情况下审计师将通过实施控制测试，以证实相关内部控制的有效性，某些情況下审计师可能确定对某些认定实施实质性程序。通常情说下，审计师更多地将二者结合使用以获取充分、适当的审计证据。与传统内部审计流程相比，风险导向内部审计流程最重要的区别是它将重大错报风险的识别和评估过程贯穿于整个审计过程的始终，对审计计划的制定，审计程序的实施起着指导性作用。下面以航运企业租船业务为例重点说明风险的识别与衡量。

不同租期租入船风险会受到航运市场波动、载重吨占租入船比例、订约授权层次、未锁定营运天比例等多方面因素的影响。内部审计人员应结合公司的自身租船业务特点和内外部环境的影响来识别风险的影响因素，本文假定选定的风险影响因素为航运市场波动、订约授权层次和未锁定营运天比例，可通过评分表的方式（见表1），对不同影响因素按照一定的规则分别赋值加总，得出不同租期下的风险水平，将风险较高的领域，作为审计重点，集中审计资源。在编制审计计划时，将风险水平最高的（即分值最高）部分作为重点审计领域，设计审计程序，以将检查风险降至可接受的低水平，从而保证审计风险控制在可接受的范围内。

表1 风险评分表

■

表中，航运市场的波动用航运市场指数波动回归周期来表示，即波罗的海航运交易所公布的综合运价指数连续两次达到同一数字所间隔的时间。间隔时间越短表明市场波动越剧烈，市场波动越剧烈，租期较长的经营风险则越高；订约授权层次影响因素的赋值可根据公司对租船订约授权层次有关的内控规定来判断，授权审批层级越多，则风险越小；未锁定营运天比例的影响，可根据各租期下尚未通过转租或承运货物锁定的“未锁定营运天”占该租期内租入船总营运天的比例来衡量，所占比例越小，风险越小[1]。

4 推进航运企业风险导向内部审计应用的思考与建议

4.1 要因地制宜，灵活运用审计方法

风险导向审计模式并不排斥账项基础审计和制度基础审计，相反，三者应结合运用。在对企业内部控制进行评价时，可以选择制度基础审计方法快速全面掌握内部控制情况；在进行风险评估时，由于航运企业在正常经营状态下，受运价水平、租金水平、燃油价格等市场因素影响较大，公司毛利率、折算期租水平等重要指标应同市场波动相一致（要注意受航次长短和统计口径的影响，船舶航次折算期租水平比运价指数的走势一般要滞后一段时期），根据风险导向审计的有关要求，可以充分运用分析性复核方法进行前后期或同行业之间的纵向横向比较，以发现潜在风险；在执行实质性测试等具体样本的检查工作时，可以运用账项基础审计方法[2]。因地制宜地选择合理的审计方法，有利于合理分配审计资源，节约审计成本。

4.2 充分利用现代信息技术，提高内部审计效率

随着信息技术的快速发展，目前大多数航运企业都实行信息化管理，有比较完备的航运管理模块、财务管理模块等信息系统。内部审计人员在各个审计阶段应充分利用信息技术进行风险导向审计，如在进行内部控制评价时可以通过审计接口，对企业重要风险领域各项业务的内部控制进行密切跟踪，以提高内部控制风险的评估效率及其准确性。将信息技术应用于审计抽样，既可以弥补人工抽样检查的不足，也容易在审计过程中发现新的风险点。此外，利用信息系统进行分析性复核可以提高分析的速度和准确性，查找数据异常情况，扩展分析的范围，如利用统计软件分析船舶航次收支盈亏表，找出“期租水平”、“固定费用”等关键指标表现异常的航次，对这些指标进行横向或者纵向的对比，是一个很有效的方法。

4.3 提高内部审计人员素质，优化内部审计人员结构，全面开展风险导向内部审计

由航运企业的经营管理和内外部环境的特点决定，航运企业面临众多不同形式的风险，因此内部审计人员平时应多关注航运市场行情，积累审计所需的各类资料，建立资料库，培养自己对航运市场运价和成本走势的感觉，丰富自己的审计视野。此外，应尽可能优化内部审计人员结构，组建由航运管理、财务管理、信息管理、船舶技管理等多个专业领域人员组成的复合型审计团。复合型审计团队可显著提升对不同风险的辨识能力，避免出现重大遗漏，还可根据专业知识和行业经验，对企业是否出现因过分规避风险，导致失去商业机会的情况提出意见，以全面开展风险导向内部审计[3]。

4.4 适当关注低风险审计领域，防微杜渐

航运企业受市场波动影响较大，面临的风险挑战变幻莫测。内部审计人员，享有远超过外部审计人员所拥有的企业内部资源，在将主要的精力和资源集中在高风险审计领域的同时，对风险评估为低水平业务领域也应按照准则规范认真完成相关审计程序，避免因风险评估程序出现错漏导致的重大错报风险。在日常的工作中，应充分掌握企业各方面信息，适当加强对低风险业务的监督，避免日常一些小问题积累成较大的风险。

【注释】

①严晖：风险导向内部审计若干问题研究，厦门大学博士学位论文，厦门，厦门大学，2004年版，第45-52页。

【参考文献】

【1】胡春元.风险导向审计[M].大连：东北财经大学出版社， 2009.

【2】耿建新，宋常.审计学[M].北京：中国人民大学出版社，2007.

【3】王晓霞.企业风险审计[M].北京：中国时代经济出版社，2007.endprint