修订《会计法》贵在补齐短板

卢若峥+卢建超

摘要：《会计法》是会计工作的根本大法，1999年修订的《会计法》已经过时，应进行大幅度调整，以满足经济和社会形势发展的需要。《会计法》只有补齐短板，增加其可操作性，才能在规范会计工作和会计行为时发挥更大的作用。

关键词：修订 会计法

《会计法》是规范会计工作的根本大法，是会计行政法规和部门规章的母法，该法1999年修订以来，一直未进行修订，已严重落后于形势发展的需求，因此，对《会计法》进行修订非常必要。新修订的《会计法》要想在规范会计行为，保证会计信息真实、完整，加强单位财务管理，提高经济效益，促进社会主义市场经济健康发展等方面发挥重要作用，必须补齐短板，坚决做到以下九点。

一、《会计法》应增加必要内容，规范全部会计行为

《会计法》目前只涉及正常业务，对于单位设立、变更、注销等业务，代理记账机构违规经营、未经财政机关批准的机构擅自招揽、从事会计业务情况如何进行处罚则未做任何规定，涵盖内容明显过窄，这对全面规范会计行为和会计服务市场非常不利。随着政治经济体制改革的不断深化，行政事业单位划转撤并和企业单位兼并重组、关停并转、借壳上市、破产清算等情况经常发生，但《会计法》并未涉及规范此类业务的内容。如甲企业独资经营的A公司，因为亏损经营，2011年3月将90%的股份转让给乙企业，并在股权转让协议中约定转让前的所有债权债务一律由甲企业承担。那么乙企业接手A公司后，是继续沿用A公司原来的账簿还是另建新账？乙企业如果重新建账是否合法？在《会计法》上找不到答案。为此，对于单位发生的设立、变更、停（复）业、注（撤）销、财务（破产）清算等会计行为，会计信息公开的内容、范围、频率、周期，账户管理等行为，如何保护所有者权益、加强内部控制和会计诚信建设，公司、企业违规从事会计服务业务如何进行处罚和打击等内容，新修订的《会计法》均应做出明确规定，这样达到全面规范会计监管、会计市场、会计行为的目的。

二、《会计法》应增加关于会计工作质量认证评估的有关内容，促进会计事业持续、健康发展

会计工作是一项专业性、技术性都比较强的工作，会计工作质量的好坏，直接关系着会计信息质量的高低。1988年财政部印发《会计工作达标升级试行办法》后，各地财政部门开展的会计工作达标升级活动，极大地调动了广大会计人员的积极性，有效地促进了会计工作质量的提高，收到了很好的效果。国家严禁开展达标升级活动后，这项活动被取消了。后来推行的会计基础工作规范化单位验收，虽然也能促进会计工作水平的提高，但仅有一个等级。单位一旦被验收成功，往往会放松管理，会计工作质量不进反退的现象常常会发生。所以，新修订的《会计法》应增加实行会计工作质量认证评估制度的有关规定，将会计工作质量划分为若干等级。根据单位申请，定期对单位会计工作质量进行认证评估，将认证评估结果通过新闻媒介向社会公布，并纳入征信系统，实行有效期制动态管理，避免一劳永逸。对会计工作质量认证评估结果，政府管理部门也要充分运用，提供优惠政策。

三、《会计法》应对担任会计管理机构负责人及工作人员的资格提出明确要求

会计知识的不断更新和会计管理要求的日益提高，给各级会计管理机构负责人及工作人员提出了新的挑战。宣传会计政策、指导单位正确进行会计核算和开展会计执法检查是财政部门会计管理机构的三项重要工作，可见。会计管理机构负责人及工作人员应有较高的专业水准，方能胜任会计人员“老师”这一神圣职责。然而《会计法》对具体负责会计监管任务的会计管理机构负责人及工作人员应当具备什么样的条件，只字未提。人员素质差，监管水平自然会打折，会计监管工作就会流于形式，难以落实到位。因此，《会计法》对什么条件的人担任会计管理机构负责人及工作人员应当做出明确规定。只有这样才能保证会计管理工作的质量，把强化会计监管真正落到实处。

四、《会计法》应将违法会计行为列明列全，让违法会计行为都受到监督

第42条规定了十种会计违法行为，但它并没有完全包括会计违法。诸如或有损失事项未充分披露、不正当计提资产减值预备、未按规定健全内部稽核制度，等等。会计造假也并非限于伪造、变造或隐匿等行为，通过不采用统一会计制度规定的会计方法也同样能达到会计造假的目的。利用会计核算手段，任意篡改会计核算方法，达到虚增或虚减资产、成本、利润的行为，恰恰是实际工作中最常见的。如乱用会计科目，随意改变会计要素的确认和计量标准，随意改变财务会计报告中的编制基础、编制依据、编制原则和方法等，这些明显的违法違规行为，在《会计法》里没有相应法律条款进行约束和制裁。

五、《会计法》应补齐罚则，使命令性规范与惩治性规范上下相互照应

“会计核算”与“法律责任”两部分条文不匹配，只有上文，没有下文。部分条款规定了禁止性内容，却没有规定罚则，有不少条文只是规定“不得”从事这样或那样的行为，没有给出违反后的处罚结果。在认定会计违法行为上不够全面，导致部分会计造假无法追究法律责任，难以受到惩处。如《会计法》第42条行为模式复杂，彼此混淆，情节轻重不分或难以区分。在一个条文中规定了十种违法行为类型、两种责任类型、五种法律后果。而这十种（类）违法行为本身并不具有太多的共性。它们的行为主体不同，行为方式不同，法律性质不同，所反映行为人的主观过错不同，危害程度不同，危害后果不同。因此新修订的《会计法》应对不按照规定条件、程序和方法任用单位总会计师、会计机构负责人（会计主管人员）等违法行为如何进行处罚，做出明确规定。如《会计法》第42条对于“有下列行为之二、之三”时如何进行处罚，也应做出明确规定。

六、《会计法》应加大处罚标准，增加违法成本，发挥震慑效应

会计信息制造者对利益最大化的追逐，是虚假会计信息产生的内在动因，也是会计造假行为屡禁不止、屡查屡犯的根源。《刑法》规定了对虚假财务报告要治罪，但刑罚最高只有三年。《会计法》主要采取行政处罚的方式，尚未规定会计造假应承担的民事责任，对会计信息使用者的损失（受害者）没有赔偿责任。对造假的主谋单位负责人和执行者（会计人员）惩处不够，经济处罚较轻，会计造假的违法成本极低，致使造假者在侥幸心理和利益驱使下无所顾忌，敢于知法犯法，《会计法》陷入“无人畏惧”的恶性循环。endprint

七、《会计法》应与其他相关法律法规协调、配套，实现公平执法

由于会计信息是财政、税收、审计、金融、证券、统计等方面的基础信息，会计行为不仅要受《会计法》的规范，还要遵循《审计法》《税收征管法》《所得税法》《公司法》等多种相关法律，但我国目前的《会计法》与这些其他经济法律之间还存在规定上的差异，“法条竞合”问题尤为突出，对于某些会计违法行为，如果同时涉及到不同法律的管辖范围，则由不同的执法机关对其行使处罚权，这就出现“法条竞合”，由此导致了会计法律责任的叠加问题。各种涉及会计行为的法律对同一会计事项规定的不同，必然会带来执法过程中的困难。从会计监管的法律环境看，部门立法，部门分割，缺乏整体的协调一致，形式不规范，体例不统一，编号不系统，未能很好地衔接，有关措施缺乏照应，相互交叉或存在遗漏和抵触现象，执行起来存在悖谬与漏洞。对于同一违法行为，各部门所依照的法律在处罚标准上存在差距。比如对于提供或编制虚假财务会计报告的处罚规定：《会计法》《公司法》《证券法》《商业银行法》等法规规定的罚款数额各不相同，在处罚对象、有无行政处分等方面也各不相同。《会计法》协调一致，才具有强大的生命力。

八、《会计法》用词应更加严谨，避免产生歧义，影响严格执法

但该法却没有对会计、会计机构、会计人员进行含义解释，法律条文的概括性、伸缩性甚至研究性都过于突出。关于“国家统一的会计制度”的含义解释，放到了该法最后的附则部分，而在该法总则部分和其后几章却多次出现这一用语，显然不恰当。《会计法》对会计处理、核算、披露及单位内部控制建设、社会监督、国家监督等方面规定得过于原则。文中缺少定量标准，有些表述相当笼统，较多地使用“情节严重”、“数额较大”等模糊性的词汇。第42条针对十种会计违法行为，分别做出了“责令限期改正”、“可以……罚款”、“行政处分”、“依法追究刑事责任”等五种法律责任规定，同时规定“有关法律……另有规定的，依照有关法律的规定办理”。其中：有且只有“责令限期改正”这一责任形式是该条法律中任一违法行为都必然承担的首位责任，但这一规定实际上难以操作，或者根本无法操作。而且缺乏在“不能改正”情况下对其损害后果的救济措施，在实践中会导致适用困难。《会计法》规定任何单位和个人对违反有关会计法规的单位和个人有权进行监督，并且受国家法律保护，这其中的“任何”二字，因为没有详细规定相关利益人包括所有者、债权人等如何进行具体的监督，反而难以实际操作。如《会计法》第1条中将“保证会计资料真实、完整”作为立法目的之一加以规定，但是对于“真实”、“完整”未做具体的解释与说明。第1条中表述“加强经济管理和财务管理”，财务管理，就其本质来说仅为经济管理活动的一部分，是局部和整体的关系，不能并列。因此，《会计法》用词一定要明确具体，条文既不能过于笼统，含糊其词，也不能幅度过大。以免在实际执行中产生歧义，影响实际操作。新修订的《会计法》对前文“责令限期改正”中“限期”的上限和下限也应做出规定。

九、《会计法》应出台实施条例，尽力压缩自由裁量空间，为文明执法提供“标准”

《会计法》受容量的限制，不可能会计工作涉及的每个问题都详细阐述。罚款额的下限至上限之间十倍和近十七倍的自由裁量空间，与由“可以”二字所设定的处罚选定权相结合，既留下了权力寻租的沃土温床，也大大增加了会计执法难度。在处罚过程中讨价还价的情况很多，公正公开处理难，执法结果的透明度很不够。处理方式缺少刚性，普遍偏重经济处罚、轻法律处罚，重单位处罚、轻个人处罚，重内部处罚、轻公开处罚，更多的是采取責令整改的方式以及“只对事不对人”的方法，以补代罚、以罚代刑等现象突出，法律的强制力得不到充分的履行。因此，新修订《会计法》可以借鉴其他法律的模式，制订实施条例。对在《会计法》条文中无法说明，或者不能充分说明的问题，在实施条例中进行规定和说明。如有关“责令限期改正”中“限期”的上限和下限。

（作者单位：卢若峥，中山大学法学院；卢建超，濮阳市华龙区财政局）endprint