制造型企业的标准成本管理

都胜

摘要：随着市场全球化、产品的更新换代、客户的议价能力越来越强、原材料采购价格及用工成本的不断上涨等诸多原因，多数制造型企业生存艰难，利润空间越来越薄。企业如何做大做强、持续健康发展？此时制造成本管控的需求就突显出来，下面介绍一种制造型企业标准成本管理的方法。

关键词：实际成本；标准成本；成本差异

一、什么是成本

成本是指企业在生产经营过程中对象化的、以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价。有广义与狭义之分。

1.按经济用途分为生产成本（即制造成本）与经营成本（含管理费用、营业费用与财务费用）。

2.按成本习性分为固定成本、变动成本和混合成本。

?固定成本是指在一定相关范围内，其总额不随业务量发生任何数额变化的那部分成本，如固定人员工资、机器折旧等。

?变动成本是指在一定相关范围内，其总额随业务量成正比例变化的那部分成本，如直接材料、变动电费等。

?混合成本是指兼有变动成本与固定成本两种不同性质的成本，如生产机台人员工资（计件工资+固定底薪）等。

3.按控制与考核需求分为标准成本与实际成本。

?标准成本是通过精确调查、分析与技术测定而制定的，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。可分为理想的标准成本与正常的标准成本。

?实际成本企业根据报告期生产经营过程中实际发生的费用计算确定的成本，它反映一定时期实际达到的成本水平。

4.按投资决策分为机会成本与沉没成本。

?机会成本是次优选择的可能收益。

?沉没成本已经发生、不可改变的支出。

（本文将重点介绍制造成本的管控）

二、做好成本核算的基础工作

1.制定、修订各种定额，如产品BOM用量标准、生产工时定额；

2.建立健全财产物资的收发、计量、检验制度：

如：原料仓/辅料仓/半成品仓/成品仓/外协加工仓设置，制订仓库入库、出库、盘点等相关制度流程；建立固定资产与在建工程管理相关制度；

3.建立健全原始记录与凭证，如车间员工生产加工的产量与质量数据、员工出勤记录信息；

4.制定、修订内部核算价格和核算制度，如自制半成品成本与结算价格。

三、成本核算的基本程序

1.对所发生的费用进行审核，确定哪些费用是否符合规定的开支范围，并在此基础上确定应计入产品成本的费用和应计入各项期间费用的数额。

2.将应计入产品成本的各项费用，区分为哪些应当计入当月的产品成本，哪些应当由其他月份的产品成本负担。

3.将每个月应计入产品生产成本的生产费用，在各种产品之间进行分配和归集，计算各种产品成本。

4.将既有完工产品又有在产品的产品成本，在完工产品和期末在产品之间进行分配和归集，并计算出完工产品总成本和单位成本。

5.将完工产品成本结转至“产成品”科目。

6.结转期间费用。

四、成本核算的基本原则

1.正确划分应计入和不应计入生产经营成本界限。

2.正确划分各期产品成本和期间费用的界限。

3.正确划分各会计期成本的界限。

4.正确划分不同成本计算对象的界限。

5.正确划分完工产品和在产品成本界限。

五、实际成本核算

成本核算的基本方法一般分为品种法、分批法、分步法及ABC成本法。下面介绍某制造型企业在分批法方法下实施的订单式成本核算法。

订单式成本核算法：销售部接到客户订单后，由计划管理部门组织营销、生产、技术、计划、财务等部门对订单进行评审。评审通过后下达生产工单或任务单，明确交期、数量及材料用量、工艺信息，由生产部门组织生产。财务根据生产订单归集统计核算产品成本。

成本核算项目一般为直接材料、直接人工与制造费用。企业可将制造费用中的重要项目列出单独核算，将成本项目分为直接材料、工序加工费（直接人工、工序材料、变动电费及工序折旧）及制造费用。

1.直接材料：指生产工单耗用的材料，用于构成产品实体或包装防护的材料。生产部严格按技术部编制的BOM用量进行工单领料，超出标准用量的须走特批手续；

2.直接人工：统计各工序生产机台人员发生的直接计件工资或分摊的固定保底的间接工资（机台人员为生产工单加工的计件工资直接记入工单成本，固定保底的间接工资须按产量或工时比例分摊至工单成本）；

3.工序材料：统计工序耗用的专用材料費用。首先要制订制度规定材料分类（分为工单直接材料、工序材料及部门材料），分类材料要明确具体的材料名称，方便实际操作，同时在领料时记录工序信息。

部门材料指无法区分到工单、工序发生的共耗材料，如车间管理人员领用的办公用品、劳动保护用品等。部门材料成本记入制造费用。

4.变动电费：统计各工序生产机台发生的电费，可根据机台电表耗用量统计（各主力生产机台须安排电表，根据月耗用的电费度数统计）；

5.工序折旧：统计各工序生产机台当月计提的折旧金额（生产部门工序辅助设备及其他设备折旧全部记入制造费用）；

6.制造费用：统计各生产管理、辅助部门发生的各项费用（如生产办、技术部、设备部、品管部等），哪些部门纳入制造费用核算可根据企业情况确定。

直接人工、工序材料、变动电费与工序折旧可按汇总金额根据当月对应各工序的加工产量或工时分摊核算到工单成本上。

制造费用根据企业情况不同，可进行二次分摊。首先将辅助部门发生的费用汇总数在各车间（如一车间、二车间等）按一定系数进行分摊。其次再将各车间发生的费用加上分摊的费用汇总后按一定系数分摊到下属各工序生产工单上。分摊系数可根据各车间创造价值大小进行测算。详见下图1。

月末按生产工单归集核算工单产品成本。此法成本核算项目细化，根据各项目的成本动可采用不同的分摊方法核算，能准确合理反应产品的成本，同时也便于实际数据查询及责任追溯。

六、标准成本制订

标准成本是指以在产品设计阶段所选定的最优设计和工艺方案为基础，根据料、工、费的合理耗费，在企业现有的生产工艺技术水平条件下，进行经营应该发生的成本。企业可按以下流程制订标准成本：

1.根据公司战略规划，并结合历史成本数据，公司组织编制年度预算。

2.参照实际成本核算方法，将年度预算数据细化、分解，并综合考虑历史成本水平数据，合理制订各工序的直接人工标准、工序材料标准、工序折旧标准、工序电费标准及制造费用标准。

3.销售订单评审时，由技术部制订产品标准BOM、标准工艺流程（含生产标准工时、工序损耗等）。

4.财务部根据各项费用标准，结合技术部编制的产品BOM及工艺参数，核算产品的标准成本。

七、成本差异分析

月度结束后，财务部核算生产工单的标准成本与实际成本，并计算成本差异，根据项目分为直接材料差异、工序加工费差异及制造费用差异。

1.直接材料差异包括材料用量差异和材料价格差异，其中：

材料价格差异=实际数量×（实际价格-标准价格）

材料用量差异=标准价格×（实际数量-标准数量）

2.工序加工费（含直接人工、工序材料、变动电费及工序折旧）差异包括费率差异和效率差异，其中：

费率差异=实际工时或产量×（实际费率-标准费率）

效率差异=标准费率×（实际工时或产量-标准工时或产量）

3.制造差异包括分配率差异和工时或产量差异，其中：

分配率差异=实际工时或产量×（实际分配率-标准分配率）

工时或产量差异=标准分配率×（实际工時或产量-标准工时或产量）

说明：有些企业将制造费用分为固定制造费用与变动制造费用，变动制造费用分析费率差异和效率差异，固定制造费用分析总额差异。

针对数量差异、价格或费率差异分析后，管理当局可以根据成本差异发现问题，具体分析差异形成的原因和责任，采取相应的措施，落实具体责任人及明确整改时间要求，由专门部门进行后续持续监督跟进，对重大的整改方案还须通过行动方案专项管理，强化整改落实效果。通过企业的持续改善，达成有效控制成本的目的。

八、为了更好进行标准成本管控，还需要在以下两方面加强管理

1.信息化工具应用：

优化完善企业的信息化系统，实现销售、采购、生产、库存及财务各模块数据高度集成、信息共享，减少手工操作工作量，提高工作效率。

2.财务人员转换思路：

财务人员由传统的记账员向业务部门的协作伙伴转变，压缩现有的业务处理时间，积极参加企业经营管理，提供高效、准确的决策信息。

（作者单位：浙江五洲新春集团股份有限公司）