浅析酒类企业消费税的纳税筹划

徐一石

（吉林化工学院，吉林吉林 132000）

我国酿酒技术独特，酿酒历史悠久。然而酒类商品在消耗大量粮食的同时，过度饮用酒类商品还会给消费者造成伤害并引发一系列社会问题。因此，国家对酒类产品的生产和销售进行严格的管理和监控，税收就是国家调控酒类企业的重要手段之一。对于酒类企业而言，除了需要缴纳企业生产经营过程中产生的增值税、企业所得税等税负外，还需要缴纳一道消费税，酒类企业需要缴纳的消费税占其需要缴纳税负总额的近一半。2018年，全部18家上市的白酒企业税负较上年税负增长近43%。因此沉重的消费税税负使酒类企业有必要在税法允许的前提下，对自身的消费税税负进行合理的事前筹划，以维持酒类企业经营活力，增加企业的效益，帮助企业健康持续发展。

1 酒类企业概况

酒类行业主要包括白酒制造企业、啤酒制造企业、葡萄酒制造企业、黄酒制造企业以及其他酒制造企业。2018年，我国酿酒行业规模以上企业达到2546家，销售收入同比增长10.2%，净利润同比增长23.9%。在行政政策方面，自2013年以来，政府相继出台“八项规定”、“六项禁令”等规定严格控制“三公经费”的消耗支出，限制高档酒类产品的销售量。在税收政策方面，酒类企业的税负较重，其中白酒企业的税负率（税费比收入）为40%-70%左右。

消费税是针对特定商品及劳务征收的一种流转税，对酒类产品征收消费税能够引导消费者的购买行为。我国年消费税规模在一万亿元左右，消费税的主要税负承担商品为酒类商品、烟草商品及成品油等。作为酒类企业税负的重要组成部分，对于酒类企业消费税筹划方式的探究是十分必要和迫切的。

2 酒类产品消费税纳税依据

白酒企业开展消费税筹划的客观依据分为两类，一是法律层面即《中华人民共和国消费税暂行条例》及其《实施细则》的相关规定，包括复合征税等的法律要素规定条款；二是政策层面规定，如《国家税务总局关于印发〈增值税若干问题的规定〉的通知》（国税发[1993]154号）规定，纳税人为销售货物而出租、出借包装物收到的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装物的适用税率计算销项税额；《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）规定，对除售出啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论将来是否返还也不论会计如何核算，均应并入当期酒类产品销售额征收消费税；《财政部国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税字[1995]53号）规定，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论如何核算均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。

酒类产品消费税税目分为白酒、啤酒、黄酒、药酒以及其他酒，酒类产品消费税实行从价计征、从量计征及复合计征三种方式。白酒适用20%的比例税率以及每500克（毫升）0.5元的定额税率，税负最重；啤酒按类别缴纳每吨250元或220元的消费税；黄酒的定额税率是240元/吨；药酒的从价税率是10%。针对酒精，自2014年12月起国家取消对其征收消费税。

3 酒类企业降低消费税税负措施

本文从酒类企业的生产销售流程出发，分别从生产环节、委托加工环节以及销售环节探究降低酒类企业消费税税负合理有效的措施，进而增加酒类企业利润，提高其竞争力。

3.1 生产环节——变“外购原料”为“领用原料”

税法规定，酒类企业自产自用的产品连续生产应税消费品，无需缴纳消费税；外购已税酒类用于连续生产应税酒类的已纳消费税不允许扣除。若酒类企业的资金条件允许，可以考虑利用兼并上游供应企业的方式，变购销企业间的“原材料购买”为同一企业内的“原材料领用”，使该环节无需承担消费税，减少酒类企业税负。酒类企业利用该筹划方法时，还需考虑自身有无兼并供应企业的经济实力以及被兼并企业是否存在经营问题等情况。

3.2 委托加工环节——避免委托加工酒类半成品

酒类企业连续生产应税消费品，自产自用环节不需缴纳消费税。利用委托加工的已税酒生产的酒类，受托方代收代缴的消费税税款是不允许抵扣的。对于酒精类产品，从2014年起税务机关取消对其收取消费税。根据税务机关对酒类产品委托加工的征税要求，由于委托加工环节受托企业需要为酒类半成品代缴一次消费税，同时委托方收回半成品后连续生产的酒类产品还需再承担一次消费税。一种酒类产品的委托加个需要缴纳两次消费税，消费税税负较重。因此，酒类企业在委托其他企业加工酒类产品时，一定要尽量避免委托加工酒类半成品。[1]同时，由于酒精产品不再缴纳消费税，酒类企业可以不用回避委托加工成酒精再收回继续生产酒类产品的加工方式。

3.3 销售环节

3.3.1 降低酒类商品价格

酒类产品消费税在应税行为发生的生产、委托加工或进口等单一环节征税。之后的流通环节和消费环节不需要再缴纳消费税。据此，酒类企业可以以较低但税务机关认定合理的价格先将应税酒类产品销售给独立核算的销售公司，先以较低的计税依据计算产生的消费税。再由销售公司以较高的价格出售给最终消费者，这一环节无需支付消费税，由此可以减轻酒类企业的整体税负。[2]在实务操作中，酒类企业需要比较设立独立销售公司新增成本与节税金额，做出正确的筹划决策。

针对啤酒企业，每吨售价在3000元（含）以上的啤酒，定额税率为250元，每吨售价3000元以下的商品，定额税率为220元。啤酒的消费税适用全额累进的定额税率，在售价临界点附近税负的差距很大。因此，对于每吨售价在3000元附近的啤酒企业，当销售价格稍高于临界点时，企业可以考虑适当降低每吨啤酒的售价至3000元以下，以适用较低的定额税率，合理减少消费税金额。同时，价格较低的啤酒也能够提高其在酒类市场的价格竞争力，增加啤酒的销售量。

3.3.2 成套礼盒“先销售再包装”

酒类企业兼营不同税率的产品，要求分别核算销售额及销售数量；未分别核算税额以及组合销售的酒类商品，按最高税率计算应纳税额。为了规避从高计税，一方面，酒类企业需要考虑出售的商品是否必须组合成套出售，尽量避免包装成套销售。另一方面，酒类企业可以回避“先包装再出售”，转而采取“先销售再包装”的销售方式。先将组合内全部酒类产品按不同类别售出给零售商，依据不同酒类产品适用的消费税税率分别计算消费税额。再由零售商打包成套对外出售，酒类企业这一环节不必承担消费税。酒类商品的成套礼盒“先销售再包装”能够在满足商品销售形式要求的同时避免从高计税，减少应税企业的税收负担。

酒类企业在税法允许的前提下，合理进行酒类产品的纳税筹划，降低企业消费税税负。对于企业自身而言，有利于增加企业利润，提升企业竞争力；对于酒类行业而言，有利于增强消费者的消费水平，推动酒类行业扩大发展；对于国家宏观调控而言，酒类企业的回暖，有助于完善产业结构，调整第三产业发展，推动国家实体经济的振兴。