资产划转涉税问题研究

摘 要 近年来，资产划转逐渐成为集团内部整合企业资源、优化业务架构的重要形式，涉税事项的处理也成为重要的税收研究課题，通过对交易架构的规划实现降低或转移税负具有重要意义。本文首先介绍资产划转的概念，其次对资产划转涉及的主要税种进行分析，以探索如何在资产划转实务中争取合理利益。

关键词 资产划转 土地增值税 企业所得税

一、资产划转的概念

资产划转，是指100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产。涉及资产在不同法律主体之间的权属改变，需要通过相关法律主体之间的资产转让、增资及减资等步骤才能实现，就其业务实质来说，属于企业重组的一种特殊形式。

财税〔2014〕109号以及国税总局2015年第40号公告将资产划转扩展到符合条件的所有居民企业之间，而不仅限于国有企业，包括以下四种形式。一是100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获得子公司100%的股权支付。二是100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。三是100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。四是受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。

二、资产划转企业所得税分析

（一）政策依据

依据财税〔2014〕109号以及国税总局2015年第40号公告规定，对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转完成日起连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动（生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等），且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理。一是划出方、划入方均不确认所得。二是划入方取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。三是划入方取得的被划转资产，应按其原计税基础计算折旧扣除。

（二）实务分析

在实务中，为了充分享受特殊性税务处理税收优惠，需要符合以下几个条件。一是在同一主体内。产权的变动没有发生实质变更，可以享受递延的优惠。二是会计处理上，划出方和划入方须均未在会计上确认损益的。三是具有合理商业目的。在实务中，应尽可能留存相关会议纪要、内部文件。四是经营的连续性。根据109号文的要求，划转后，连续12个月内不得改变被划转股权或资产原来实质性经营活动。

三、资产划转增值税分析

（一）政策依据

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国税总局公告2011年第13号）规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国税总局公告2013年第66号）规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用国税总局公告2011年第13号的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。

（二）实务分析

涉及不动产、土地使用权、存货、设备等动产的，不适用不征增值税的相关规定。无论是母子公司之间，还是子公司之间划转资产，发生存货、设备、房屋、土地使用权的划转，划出方需视同按公允价值销售货物、不动产、无形资产缴纳增值税，并视存货等资产的征免税情况确定能否开具增值税专用发票，可开具专用发票的，划入方可作进项税额抵扣。

四、资产划转土地增值税分析

（一）政策依据

《财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税〔2015〕5号）规定，除以土地使用权投资于房地产企业用于开发产品或房地产企业以开发产品对外投资需视同按公允价值转让房地产计算缴纳土地增值税外，其他情形不征土地增值税。

（二）实务分析

如涉及不动产、土地使用权，划入方按接受投资处理的，属于投资入股方式之一，应当免征土地增值税。

除资产无偿划转外，涉及房产、土地产群的转移，应该征收土地增值税。一是母公司向子公司划转资产的，发生房屋或土地使用权的，应当免征土地增值税。二是子公司向母公司划转资产的，发生房屋或土地使用权的，子公司需就划出资产视同按公允价值转让计算缴纳土地增值税。三是母公司将一家子公司的资产划转至另一家子公司的，涉及房屋或土地使用权的，应视同按公允价值转让房地产计算缴纳土地增值税。

（作者单位为国网山东省电力公司东营供电公司）

[作者简介：杨明俊（1988—），女，山西永济人，硕士，2013年毕业于东北财经大学，会计师，从事财务工作五年，研究方向：财务会计。]

参考文献

[1] 刘婕.国有企业资产（股权）划转中企业所得税问题浅析——基于国家税务总局公告2015年第40号

[J].财经界（学术版），2018（05）.

[2] 房玉荣.国有企业“三供一业”分离交易中资产划转的涉稅分析

[J].西部财会，2018（06）.

[3] 高金平.解析资产划转业务的税务处理[J].注册税务师，2017（07）.