基于管理用利润表编制研究

潘庚飞

摘 要：本文以传统的利润表的不足为切入点进行分析，提出可以编制管理用利润表解决这些不足，主要针对2019年最新的传统利润表的十七个相关项目如何进行经营损益和金融损益的重分类进行理论探讨。

关键词：管理用利润表;经营损益;金融损益

1 传统的利润表的不足

传统的利润表是严格按照财政部颁布的《企业会计准则》的要求编制的。因此，不同的企业之间具有一定的可比性。近年来传统的利润表的报表项目也在根据修订的《企业会计准则》不断进行调整，其核算的内容也更加全面和细化。然而，传统的利润表仍然存在不足之处，主要在于：

传统的利润表在计算净利润的时候没有区分经营损益和金融损益，这并不科学。【1】经营损益是企业在经营活动过程中形成的损益，金融损益是企业对外进行金融资产投资形成的损益。在财务分析的时候应该重点考虑经营活动的损益。因为金融活动的损益是不可持续的，绝大多数的工商业企业不能总是幻想着依靠对外进行金融资产投资来赚取利润。

2 管理用利润表编制探讨

考虑到上述提到的传统利润表的两点不足，笔者认为，可以基于管理用视角编制管理用利润表解决这个问题。基本思路就是：在编制好传统利润表的基础上，根据企业的实际情况，将传统利润表影响到损益计算的十七个报表项目进行经营损益和金融损益的重分类。

对传统的利润表的十七个影响损益的项目进行经营损益和金融损益的分类探讨。

第一个是营业收入项目。营业收入项目反映企业日常活动中的主营业务（如销售商品、提供劳务）或辅营业务（如销售材料、出租房屋设备）形成的经济利益的总流入。这些业务活动和日常经营活动相关，和金融活动没有太大的联系。因此，营业收入项目应归类于经营损益。

第二个是营业成本项目。营业成本项目和第一个项目营业收入相配比。反映企业日常活动中的主营业务（如销售商品、提供劳务）或辅营业务（如销售材料、出租房屋设备）形成的经济利益的总流出。因此，营业成本项目应该归类于经营损益。

第三个是税金及附加项目。税金及附加项目核算消费税、资源税、城建税、教育费附加、房产税、车船税、城镇土地使用税和印花税。这些税种也主要是在日常经营活动中伴随着销售货物服务以及经营管理形成的，在金融活动（如转让金融商品和进行金融资产投资获得收益）中涉及到的税种一般是增值税和企业所得税，而这两个税种并不在税金及附加项目下核算。因此，税金及附加项目应该归类于经营损益。

第四个是销售费用项目。销售费用项目核算企业在销售之前（如广告营销）、销售过程中（如销售过程中由销售方承担的运费）、销售之后（如售后的保修费用）以及企业专设销售机构（如销售部门职工的薪酬、销售部门固定资产的折旧和修理费）发生的费用。对于企业来说，经营的主要目的就在于要将自己的产品和服务通过一定的方式营销给客户。因此，销售费用项目应该归类于经营损益。

第五个是管理费用项目。管理费用项目核算企业为组织生产经营而发生的费用。如企业管理部门的职工薪酬、管理部门的固定资产的折旧和修理费、业务招待费等，这些业务和金融活动没有太大的联系。因此，管理费用项目应该归类于经营损益。

第六个是研发费用项目。研发费用项目是2018年新增的利润表的一个项目，从原来的管理费用项目中分离出来。该项目反映企业在自主研究开发无形资产过程中形成的费用。企业自主研发无形资产，虽然在前期可能会有较多的投入，但是根本目的在于技术创新，提高企业产品和服务的核心竞争力，促进企业的长远发展。因此，研发费用应该归类于经营损益。

第七个是财务费用项目。财务费用核算企业发生的利息费用、汇兑损益、现金折扣以及支付给银行的手续费用。这个项目需要具体情况具体分析。财务费用可能核算企业在销售商品、提供服务过程中为了督促客户尽早付款给予的现金折扣以及在销售商品、提供服务过程中因为收款以及在购买商品和服务过程中因为付款而支付给银行的手续费。这种情况下应该归类于经营损益。财务费用还可能核算的是企业对外借款或者发行债券发生的利息费用以及持有外币发生的汇兑损益，这种情况下应该归类于金融损益。

第八个是资产减值损失项目。资产减值损失项目核算企业的存货、固定资产、无形资产、成本模式的投资性房地产、商誉、生产性生物资产、长期股权投资计提的减值。这些资产都是企业在经营活动中必不可少的投入，属于企业的经营性资产。因此，因为这些经营性资产发生减值而形成的资产减值损失项目应该归类于经营损益。

第九个是信用减值损失项目。根据新颁布的《金融工具确认与计量》准则，新增的信用减值损失项目核算企业的以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产计提的减值。这些资产并不是企业在经营过程中必不可少的投入，更多的是利用闲散资金到证券市场进行对外股权或者债券投资形成的金融资产。因此，因为这些金融资产发生减值而形成的信用减值损失项目应该归类于金融损益。

第十个是其他收益项目。其他收益项目是2017年新增的利润表的一个项目。和老《政府补助》准则一刀切将政府补助业务全部认为是非日常活动不同，新《政府补助》准则将企业的政府补助区分为日常活动和非日常活动。如果是非日常活动的政府补助还是计入营业外收入，而如果是日常活动的政府补助应该计入其他收益项目。一般来说，政府给予企业政府补助的原因是企业的某些经营活动符合当地的产业政策，和企业的经营活动相关。因此，其他收益项目应该归类于经营损益。

第十一个是投资收益项目。投资收益项目核算企业对外进行长期股权投资、交易性金融资产、债权投资、其他债权投资、其他权益工具投资实现的利息或者股利收益。范维红、张博（2019）【2】认为，金融资产有关的投资收益应该全部作为金融损益。然而，笔者认为，这个项目需要具体情况具体分析。如果是对外的长期股权投资或者其他权益工具投资，企业的主要目的不在于获利，而是进行战略投资或者更好的进行业务整合，因此长期股权投资或者其他权益工具投资获得的投资收益应该归类于经营损益。如果是对外的交易性金融资产、债权投资、其他债权投资，企业的主要目的在于获利，因此交易性金融资产、债权投资、其他债权投资获得的投資收益应该归类于金融损益。

第十二个是净敞口套期收益项目。净敞口套期收益项目是2018年新增的利润表的一个项目。是根据新颁布的《金融工具确认与计量》准则，企业为了减少风险，进行金融工具套期业务形成的损益在这个项目下反映，显然和金融活动相关。因此，净敞口套期收益项目应该归类于金融损益。

第十三个是公允价值变动收益项目。根据《企业会计准则》，目前包括公允价值模式计量的投资性房地产和交易性金融资产这两项资产的期末公允价值变动形成的损益通过这个项目反映。其中，投资性房地产属于企业的经营性资产，与投资性房地产有关的业务属于企业的经营业务。因此，因为投资性房地产公允价值变动形成的公允价值变动收益应该归类于经营损益。而交易性金融资产属于企业的金融资产，与交易性金融资产有关的业务属于企业的金融业务。因此，因为交易性金融资产公允价值变动形成的公允价值变动收益应该归类于金融损益。

第十四个是资产处置收益项目。资产处置收益项目是2017年新增的利润表的一个项目。从2017年开始，处置固定资产或者无形资产形成的利得或损失，从营业外收支项目调整为资产处置收益项目。因为固定资产和无形资产是企业经营活动中必须投入的经营性资产，所以处置固定资产和无形资产形成的资产处置收益项目应该归类于经营损益。

第十五个是营业外收入项目。营业外收入项目反映企业非日常活动形成的收益。比如企业接受捐赠形成的利得，债务重组形成的利得。这些业务显然和企业的金融活动没有太大联系。因此，营业外收入项目应该归类于经营损益。

第十六个是营业外支出项目。营业外支出项目反映企业非日常活动形成的损失。比如企业因为自然灾害发生的损失、债务重组形成的损失。和营业外收入项目类似，营业外支出项目也应该归类于经营损益。

第十七个是所得税费用项目。赵燕（2018）【3】认为，经营损益和金融损益都应该分摊所得税费用。因此，在前十六个项目进行分类计算出税前经营损益和税前金融损益的基础上，将所得税费用的总额按照税前经营损益和税前金融损益所占比例进行分摊。

3 结束语

传统的利润表的十七个项目，应该归类于经营损益的项目有：营业收入、营业成本、税金及附加、销售费用、管理费用、研發费用、财务费用（现金折扣以及收付款银行手续费）、资产减值损失、其他收益、投资收益（长期股权投资、其他权益工具投资形成的）、公允价值变动收益（投资性房地产形成的）、资产处置收益、营业外收入、营业外支出、所得税费用（分摊到税前经营损益的部分）。

传统的利润表的十七个项目，应该归类于金融损益的项目有：财务费用（利息费用以及汇兑收益）、信用减值损失、投资收益（交易性金融资产、债权投资、其他债权投资形成的）、净敞口套期收益、公允价值变动收益（交易性金融资产形成的）、所得税费用（分摊到税前金融损益的部分）。

综上所述，本文详细阐述了如何对传统利润表的十七个报表项目进行经营损益和金融损益的分类，为如何将传统用利润表转换为管理用利润表提供了一定的理论参考。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会.财务成本管理[M].北京：中国财政经济出版社，2019.

[2]范维红，张博.基于管理用财务报表的编制及指标分析[J].廊坊师范学院学报（自然科学版），2019，（3）：67-71.

[3]赵燕.管理用财务报表的编制与运用探究——基于广汽集团2015年财报数据[J].财会通讯，2018，（5）：74-77.