浅析会计师事务所合并

余静文 重庆大学 重庆 400044

1.绪 论

2003年我国A股上市公司数量为1286家，截止到2016年上市公司数量增加到3052家，这给审计市场的壮大提供了条件。然而面对巨大的审计市场我国本土事务所面临着巨大的挑战，很大一部分审计业务被国际“四大”事务所抢占过去，本土事务所由于自身条件的限制无法与国际四大抗衡。竞争日益激烈的审计市场和政府政策导向下，自2000年以来有过三次事务所之间的合并浪潮。一件事件的产生必然带来一种结果，事务所合并带来了哪些方面的变化，以及以何种方式产生变化是需要进一步考察的问题。在学术界，以不同的角度分析会计师事务所合并带来的影响的相关研究较多，其中，我国学者以审计收费为视角研究会计师事务所合并结果的研究始于上市公司审计收费披露。

2.会计师事务所合并动因

从审计市场需求的角度分析会计师事务所合并动因的文章有很多，如Eckenrode（1975）和Wu&Hackett（1978）研究发现，国际大所在境外拓展审计业务的主要原因是为满足原先客户在其他地区审计服务要求，即跨国公司在其各个经营活动地区有审计服务的需求。以规模化发展为基础，实现做大做强的目标，通过合并可以增强事务所竞争力，扩大审计业务范围，更容易与外来会计师事务所相抗衡，拥有更多的审计客户，挑选更优质的审计客户，为自身的良性发展提供条件。此外，事务所通过合并，实现规模经济，提高市场份额，提高经营效率，实现规模化发展，为自身持续性发展提供条件。除了以上事务所合并动因，还有部分学者从政府政策需求角度给出了会计师事务所合并动因。通过合并实现审计业务规模经济效应；保持甚至提高自身在注册会计师行业内的竞争优势。由于政府出台的关于证券、期货业务执业资格的要求，对会计师事务所业务收入、总资产、内部注册会计师人数都做了相关规定，所以为了满足法定审计业务需要，就产生了事务所之间的合并。

3．会计师事务所的合并经济后果

两家或多家事务所合并为一家事务所必然导致审计市场供给方数量减少，那么会对审计市场集中度和市场竞争性产生影响呢？Minyard和Tabor（1991）以审计市场集中度为视角实证研究国际“八大”在合并前后对审计市场竞争性的影响，发现合并并没有导致审计市场向垄断市场趋近，对其行业竞争性没有显著影响，所以表明合并行为未削弱审计市场的竞争行为，对审计市场的持续有序发展没有阻碍。

审计服务质量是事务所立足于审计市场的前提，较好的服务质量会提高行业内竞争力，有助于吸引更多的审计客户。因此，Sullivan（2002）以审计质量的视角分析国际“八大”会计师事务所合并的效果后发现，合并行为对审计质量的提高有显著正向作用，认为主要原因是参与合并的会计师事务所通过合并行为实现了资源的优化配置、业务能力的提高、专业能力的提升，以此实现审计质量的提高。虽然，在百强会计师事务所排名当中有所进步，那也只是由于规模上的简单加总得来，并非有实质性效果可言。在得出相关结论的同时也给出了可能导致这些结果的因素，如合并之后没有统一的执业标准、没能做到人资资源、审计客户资源、文化资源的整合等原因。

4.会计事务所合并的方式

事务所的吸收合并是指，原事务所通过吸收其他事务所全部的资产和负债而继续存在，被吸收的事务所作为总所管理下的一个分所而不再具备法人资格。合并后总所对分所进行统一管理，一并承担民事责任。吸收合并也存在一定的劣势。由于分所不具有法人地位，分所的审计失败将导致总所承担民事责任，这无疑会让总所面临更大的执业风险；新设合并是指，两家及以上的事务所合并后新建一个事务所，往往发生在综合实力旗鼓相当的事务所之间。新设合并的优势如下：首先，合并中的一方并不需要向另一方支付高额的收购对价就能在短时间内扩大事务所规模；其次，将审计市场中实力相当的竞争对手转化为合作伙伴，极大地增强合并后事务所的竞争力。

5.结论

为了保证中国会计师事务所合并行为的顺利推进及今后的健康发展，以下几点应当引起有关职业监管部门和会计师事务所的高度重视。1、应遵循市场机制的选择准则2、应该合理的确定合并后的组织形式3、应建立良好的内部运作机制4、应对合并的趋向有个正确认识。