小议国际经济与贸易中的税收筹划问题

黄蕾

摘 要：税收筹划的前提条件是必须符合国家法律及税收法规;税收筹划的方向应当符合税收政策法规的导向;税收筹划的发生必须是在生产经营和投资理财活动之前;税收筹划的目标是使纳税人的税收利益最大化。所谓"税收利益最大化"，包括税负最轻、税后利润最大化、企业价值最大化等内涵，而不仅仅是指的税负最轻。因此，要思考国际经济贸易中税收筹划带来的影响。

关键词：国际贸易;税收筹划;问题

一、引言

国际市场变化较快，其设计的行业领域涵盖目前人类已知的全部经济形式，而所涉及的国家也涵盖了全球所有的国家。因此，国际经济贸易体系在运作过程中较为复杂，而其所产生的税收问题也较为复杂，往往涉及到了两个及两个以上的国家，给税后筹划工作带来了巨大的挑战。

税收筹划概念自二十世纪九十年代中叶由西方引入中国，译自 tax-planning 一词，也译作税务筹划、纳税筹划、税务计划等。税收筹划是一门涉及多门学科知识的新兴的现代边缘学科，许多问题尚不成熟，因而国际上对其概念的描述也不尽一致。综合而言，国内外学者对它的理解大体如下：

1.荷兰国际财政文献局（IBFD）所编写的《国际税收辞典》一书认为： 税收筹划是指企业通过对经营活动和个人事务活动的安排，达到缴纳最低的税收。

2.印度税务专家N.J.亚萨斯威所著的《个人投资与税收筹划》认为： 税收筹划是指纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而享有最大的税收利益。

3.印度税务专家史林瓦斯在他编著的《公司税收筹划手册》中说道： 税收筹划是经营管理整体中的一个组合部分......税务已成为重要的环境因素之一，对企业既是机遇，也是威胁。

4.美国南加州大学的梅格博士在其《会计学》一书中将税收筹划定义为： 在纳税发生之前，有系统地对企业经营和投资行为做出事先安排，以达到尽量少缴税，这个过程就是税收筹划。

5.税收筹划专家赵连志认为： 税收筹划是指企业在税法规定许可的范围内，通过对投资、经营、理财活动进行筹划和安排，尽可能地取得节约税收成本的税收收益。税收筹划的目的就是减轻企业的税收负担。税收筹划的外在表现就是"缴税最晚、缴税最少"。

6.学者盖地认为：税收筹划也称税务筹划、纳税筹划，是指企业（自然人、法人）依据所涉及到的现行税法（不限一国一地），在遵守税法、尊重税法的前提下，运用企业的权利，根据税法中的"允许"和"不允许"、"应该"与"不应该"以及"非不允许"与"非不应该"的项目、内容，对经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划和对策。

7.国家税务总局注册税务师管理中心在其编写的《税务代理实务》中，把税收筹划明确定义为：税收筹划又称为纳税筹划，是指在遵循税收法律、法规的情况下，企业为实现企业价值最大化或股东权益最大化，在法律许可的范围内，自行或委托代理人，通过对经营、投資、理财等事项的安排和策划，以充分利用税法所提供的包括减免税在内的一切优惠，对多种纳税方案进行优化选择的一种财务管理活动。

二、国际税收筹划的的定义

"税收筹划"又称"合理避税"。它来源于1935年英国的"税务局长诉温斯特大公"案。当时参与此案的英国上议院议员汤姆林爵士对税收筹划作了这样的表述："任何一个人都有权安排自己的事业。如果依据法律所做的某些安排可以少缴税，那就不能强迫他多缴税收。"这一观点得到了法律界的认同。经过半个多世纪的发展，税收筹划的规范化定义得以逐步形成，即"在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能取得节税（Tax Savings）的经济利益。"

国际税收筹划是基于目前高度发展的国际经济贸易背景下所产生的，其主要指的是在跨国经营的企业中，应纳税人利用符合跨国企业所涉及国家的相关税法，对其所应缴纳的税金进行规避或减免等行为。国际税收筹划不仅仅是涉及到了各国家间的税收环境，还涉及到了各国家间税收政策和法律的层面。因此，国家税收筹划工作具有极大的复杂性。在应纳税人缴纳税款时，其应该遵照东道国的宪法精神，但对纳税行为进行合法规避是在国际上被认为合理的行为，但该行为确实是需要利用法律的漏洞来进行，因此也是违背东道国宪法精神的。我国于1978年12月正式确立了改革开放的政策，正式开始尝试对外贸易，成为了国际贸易家族中的一员，而在2001年的11月，我国正好加了世界贸易组成，也正式稳固了自己在国际贸易市场中的地位。由于我国进入国际市场的时间较晚，因此我国目前的跨国企业规模相较西方发达国家各知名企业较小，在国际市场中的竞争力较为薄弱。因此，为了取得更高的经济利益，各企业都会尽可能提升自己的市场竞争力，在跨国经营过程中，其不仅仅要进行国际税收筹划，还应该积极利用企业业务涉及国家的相关税法进行税收规避。

三、国际税收筹划的的分类

1.避税筹划。是指纳税人采用非违法手段（即表面上符合税法条文但实质上违背立法精神的手段），利用税法中的漏洞、空白获取税收利益的筹划。纳税筹划既不违法也不合法，与纳税人不尊重法律的偷逃税有着本质区别。国家只能采取反避税措施加以控制（即不断地完善税法，填补空白，堵塞漏洞）。

2.节税筹划。是指纳税人在不违背立法精神的前提下，充分利用税法中固有的起征点、减免税等一系列的优惠政策，通过对筹资、投资和经营等活动的巧妙安排，达到少缴税甚至不缴税目的的行为。

3.转嫁筹划。是指纳税人为了达到减轻税负的目的，通过价格调整将税负转嫁给他人承担的经济行为。

4.实现涉税零风险。是指纳税人账目清楚，纳税申报正确，税款缴纳及时、足额，不会出现任何关于税收方面的处罚，即在税收方面没有任何风险，或风险极小可以忽略不计的一种状态。这种状态的实现，虽然不能使纳税人直接获取税收上的好处，但却能间接地获取一定的经济利益，而且这种状态的实现，更有利于企业的长远发展与规模扩大。

四、产生税收筹划的原因

1.产生税收筹划的内部原因。企业的经营目的就在于获得更高的经济利益，这也是企业运营者的核心目标。而对于人来说，其难免会产生减轻自身税收压力的方法来增加企业收入，这是一种主观的思想状态，符合目前绝大多数企业运营者的心理状态。因此，在这种心理的影响下，企业的运营者就会想办法对税收进行规避。而跨国企业与国内企业存在着较大的区别，后者只经营国内业务，其所涉及到的税款较少，税收项目较为单一。而跨国企业在运营过程中所要承担的税款额数远超于国内企业，同时由于其需要在两个或两个以上的国家进行经济交易，其税款项目涉及的内容也比较复杂。因此，对于跨国企业来说税收筹划工作是必不可少的，其不仅仅可以帮助企业减小赋税所带来的压力，同时也可以增加企业在跨国经营中获得的利润，而这也就成为了国际税收筹划形成的内部原因。

2.产生税收筹划的外部原因。与内部原因相对应的，国际税收筹划工作的产生也有一定的外部原因，而外部原因主要就是由于跨国公司的经营范围是在两个或多个国家质检造成的。其主要表现为八个主要方面：

其一，各国的税收管辖权的差距。这个权利主要指的是各国政府在各自税收领域内所形式的法律权利，其是按照地域和人文特性所制定的，其所规范的权利范围就是该国家的主权领域范围。而不同的国家拥有自己不同的税收管辖权，是需要在该国家主权领域内经营各类业务的企业所必须遵守的。

其二，税收范围差距。在不同的国家有着不同的法律要求标准，其税款征收的范围也不相同。例如，有一部分国家仅征收企业的所得税，对于企业资产或资产转移所产生的税费则不予征收，而有些國家则征收这部分税款。另外，就算是不同国家在同一税收项目上也存在着较大的差异，例如所收税款数额不同，税款起征点不同，进而导致了各国间税收的差异。

其三，税率的差距。在税款的征收工作中，税率的差别往往成为了各国间税收差别的主要因素。例如，当征收所得税时，部分国家采用的是按比例的税率进行征收，如德国、巴西等，还有一部分国家是按照累进税率进行征收，例如美国等。就算是采用统一税率模式，其所制定的税款起征点也具有较大的差异。而最高税率更是具有较大的差异，例如德国的最大税率可以达到45%，而黎巴嫩则仅为10%，相差近4倍。同时由此可见，一般情况下越是经济发达的国家其最高税率越高。

其四，税基的差距。税基值得是税收金额制定的基础和依据，根据各个国家现行税收政策不同，可以将税基分为三种类型。其具体包括以纯总收入为基础的税收政策、以企业财产价值总量为基础的税收政策以及以企业经营商品的流动量和金额作为基础的税收政策。通常情况下，当税率相同时，税基的大小对实际应缴纳的税额有着直接的影响。

其五，税收优惠政策的差距。由于发达国家和发展中国家经济发展程度的不同，其对于外资的需求量也不同。对于发展中国家来说，其急需外资的引入以达到活化国内经济的目的，因此发展中国家较发达国家更愿意接受大量的跨国企业进入，而且会推出更多，更具实惠性的优惠政策，以此吸引跨国企业的进驻，其中主要包括减免税收政策、奖励政策等。而发达国家这方面的优惠政策较少，这也就使得发展中国家对跨国企业的实际收税额较小，更加受到各跨国企业的欢迎。

其六，避免双重征税方法的差别。双重征税现象是指不同国家对同一应纳税人的同一税收款项进行了重叠式的征收，这主要是由于各国家质检税收管理法规出现了重叠的情况，这种情况的出现对于跨国企业的发展极为不利，严重侵犯了纳税人的权利，同时也不利于地区经济的发展。因此各国都出台相应的政策避免这种情况的发展，但由于各国政策之间具有一定的差距，使得工作执行中会带来一定的问题，而这时就需要跨过企业启动国际税收筹划工作。

其七，反避税制度的差距。各国都会由于自身经济发展原因，需要出台一系列反避税收的方案和制度，但这项制度较为复杂，所涉及的内容较多，因此是一个较大的工程。在各国间存在着比较大的差异，各国对于违法避税行为的处罚力度也不相同，这也就使得跨国企业在税收方面存在着一定的风险性。

其八，管理水平的差距。在法律实施的过程中，管理工作是最重要的组成部分，如果管理工作无法落实到位，那么相关的法律法规就会成为一纸空文。而各国间对于税收的管理工作水平差异性较大，发达国家对这方面的重视度较高，管理模式较为完善，而发展中国家由于经济发展落后，其税收管理工作模式也存在着一定的滞后性，导致各国之间差异增大。

五、国际税收筹划的主要方法

国际税收筹划工作对于跨国企业在进行国际贸易时有着巨大的影响，其直接影响着跨国企业的经济利益。因此提高企业国际税收筹划工作的力度有利于企业稳定的发展，首先应该在企业内部设立常驻的税收筹划部门，制定出相应的税收筹划方法;其次是对各国的税收政策进行有效地分析，选择出有利于自身发展的国家进行贸易往来;第三是建立起主公司与分公司之间的联系网，以保证各国间分公司的信息交流，实时更新当地税收政策数据。

1.税收管辖权规避。企业可以采取措施，尽量避免同一个行使居民管辖或公民管辖的国家或所得来源管辖的国家发生联系。这就是所谓的税收管辖权规避。

对外投资的企业可以通过避免成为一个国家的常设机构来降低税负。许多国家对企业的“常设机构”的利润是课税的，因此在短期跨国经营活动中，尽量不成为东道国的“常设机构”，则可避免向东道国纳税。这种规避可以通过控制短期经营的时间或是通过改变在东道国机构的性质来实现。

2.利用税率差别。由于不同国家规定的税率存在差别，在进行国际税收筹划时，企业可以选择综合税率较低的国家来投资，也可以将税率高的国家所属机构的利润转移到税率低的国家。据统计，美国跨国公司持有资产总额25%部分分布在那些公司所得税率低于20%的国家或地区，在这些国家资产收益率普遍较高。通常实践中转移应税收入的方法有：