公允价值在我国的应用探讨

陈奕帆

【摘要】关于公允价值的定义及计量方法的确定在不同时期以及不同国家都或多或少存在着差别，但总的趋势是国际会计准则大量参考美国会计准则，而我国会计准则也将进一步实现与国际会计准则的实质性趋同。我国大量参考了国际会计准则中关于公允价值准则方面的内容，谨慎适度地将公允价值引入新企业会计准则，但由于公允价值在我国运用尚不成熟，在具体实施过程中存在一些问题。本文针对我国在公允价值处理上的不足，提出了要加快构建公允价值会计体系的几点建议。

【关键词】公允价值  会计准则  管理机制

一、公允价值在我国的应用现状

（一）运用特点

公允价值会计在中国的发展经历了从20世纪90年代对公允价值会计的理论研究兴起、1998-2005年开始引用公允价值并作出制度性规定到2006-2010年《企业会计准则》的颁布扩大了公允价值会计的应用范围并呈现与国际会计准则趋同的趋势、再到最近几年逐步完善对公允价值的规范等阶段。

在广度上，由最初发布的与公允价值相关的三项会计准则（债务重组、投资、非货币性交易）逐步扩大到现在的十八项，由金融资产拓展到非金融资产;在深度上，经历了主要从表外披露到表内确认。但总体上，仍是在稳健性原则的指导下逐步引入国际会计准则中关于公允价值会计的规范，谨慎适度是选用公允价值进行计量的前提，这在具体项目的处理上有着充分的体现，如要求严格控制资产减值的计提和转回、合理地进行会计估计及会计估计变更、合理确认债务重组损益及非货币性资产交换的交换损益、投资性房地产只有在预计能持续可靠地获得公允价值信息才能从成本模式转换为公允模式计量等。

可以说，在经济全球化的发展潮流下，公允价值会计与国际会计准则实现实质性趋同是必然趋势，但在实施过程中，过度照搬和不加规范的运用容易造成金融市场及实物市场的混乱，通过金融市场的脆弱性进一步放大，最终难免对金融危机的爆发产生推波助澜的影响，这便不难解释人们将金融危机的爆发全部归咎到公允价值会计头上。

（二）运用中存在的问题

我国虽然是世界第二大经济体，但由于社会主义市场经济体制的特殊性，在运用市场机制进行调节时不能完全照搬西方模式，再加上我国资本市场起步晚，发展过程中存在很多不完善的地方，这些都增加了我国在运用公允价值计量时的难度。同时，我国财务会计人员内部比例不合理、专业人才缺乏的弊端使得与公允价值计量配套的相关人力资源不足。各方面原因决定了公允价值会计在我国的运用将任重而道远，现将在目前的运用过程中暴露出的一些不足总结如下：

（1）滥用误用公允价值计量，操纵企业利润。要以一个数值作为一项资产的公允价值必须满足同为“市场参与者”、“计量日”进行、交易必须“有序”等诸多条件。例如，在非货币性资产交换中，我们以一项交易是否具有“商业实质”来判断这项交易中涉及的资产或负债是否应该以公允价值来计量。如果某项非货币性资产交换导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，或者说资产交换的发生使换入企业的经济状况发生了明显改变，则表明该项交换具有商业实质，这种情况下运用公允价值计量最合适。但是在不具有商业实质的情况下，如一些关联方企业之间的内部交易，企业的滥用或误用公允价值计量则使财务信息“有失公允”，难以反映真实的转移价格，从而使收入或成本的确认缺乏可靠性。

（2）公允价值的确定缺乏统一规范，削弱信息可比性。针对对同一事项，不同公司采取不同的计量方式或估值技术，影响报表的可比性。比如投资性房地产的公允价值的确定，有的采用评估价格，有的采用第三方调查报告，有的参考同类房地产市场价格。对于投资性房地产这项资产来说，不同企业持有所存在的不确定性和风险程度大体相当，很少存在涉及到要选取不同公允价值层级的情况。

（3）公允价值信息披露不充分，采用的估值技术不透明。很多上市公司在年度报表中存在资产减值的情况，但却只有一部分披露可收回金额的确定方式，而在运用估值技术确认公允价值时，很多公司也不会披露现金流、折现率的选取依据，不完整的信息披露可能源于公司内部治理的混乱或会计处理的随意性，增加了会计信息的使用者的理解难度，不利于其对公司进行全面评价。

（4）公允价值管理机制尚不健全，配套的法律制度和监管体系未成熟。

（5）企业实施公允价值会计成本高，相关会计专业人才缺乏。对一项已经具有市价或交易价格的资产的价值进行初始确认不是难事，但若要对其进行后续计量则需要投入大量人力物力，这都要求企业投入大量的成本，从而挫伤了习慣于历史成本计量的企业的积极性和主动适应性。

二、完善公允价值运用的对策建议

（一）完善会计准则的制定

第一，在财务会计准则制定、会计工作督查及人才培养中体现公允价值的重要性，加强企业管理者及内部财务会计人员对公允价值内涵的理解和把握。包括在财务会计人员等级考试或学习培训方面增添与公允价值相关的内容，使之明确公允价值的定义、善于区分和界定适用公允价值会计的情形和条件，同时应严格检查企业会计实务中是否存在滥用和误用情况。

（二）进一步完善和明确公允价值准则中关于公允价值的确定方法、披露规范以及审计鉴证方面的内容，在制定过程中兼具现实性和前瞻性

采用公允价值的资产和负债当不存在活跃市场时采用何种方法计量、选取何种估值技术需要进行规范。在财务报表中不仅要披露确定出来的公允价值的数字，还要披露确定方法、管理层的假设以及如果某些变量发生改变会对财务报表产生的影响等。加强注册会计师以及企业内部对于公允价值的“公允性”方面的审核，并根据外部经济环境及时调整处理方法。另外，准则不应仅是对当前公允价值处理方法的总结，更要立足我国的市场环境，规定不同条件下的公允价值计量方法，同时不断关注国际会计准则关于公允价值的修订，谨慎地引用值得借鉴的部分。

（三）構建完善的法律制度体系和管理机制

第一，在公允价值会计的相关法律制度中增加有关公允价值信息作假方面的判断标准和处罚细则等方面的内容，进一步补充完善现行《会计法》、《公司法》和《证券法》等法律中关于会计信息造假的处罚规定。

第二，建立和完善公允价值管理机制，包括信息沟通机制、内部监督和反舞弊机制、决策机制等。尤其要做好内部审计部门、注册会计师和审计委员会三方面的制衡和协调，内部审计部门应强化风险导向审计理念，对一些市场价格变动较大的项目重点审计，对企业业绩和进行综合评估，做好公允价值的确定和复核工作。

第三，企业的激励机制与会计利润挂钩时，应该以调整后的会计利润作为评价管理者业绩的依据。调整项目包括剔除资产减值损失、公允价值变动损益、财务费用中的未实现汇兑损益、所得税费用中包含的递延所得税资产或递延所得税负债、营业外收支等损益。同时在利润分配中待分配利润的基数中也不应该包括未实现的损益。

（四）加强对会计人员的培训

当下很多企业的会计人员并没有掌握在公允价值体系下如何进行会计确认、计量、记录和报告，或是凭空估计公允价值，或是依赖专门机构进行评估的情况。国家要加强会计人员领军人才建设，加强对高端会计人才的培养;严格把关会计资格考试，促使更多会计人员不断更新知识和技能;完善继续教育制度，对在职人员进行继续教育等。企业也要响应国家的号召，明确会计信息的真实性和“公允性”的作用，定期组织会计人员参与培训并奖励积极学习的会计人员。

（五）变被动趋同为主动趋同

我国引入公允价值计量相对西方国家晚，再加上我国特殊的经济制度和国情，使得公允价值会计在我国的应用难以一帆风顺，在相对谨慎的运用过程中仍旧暴露出一些发展中国家特有的问题。我国可以在尊重国际会计准则统一规定基础上结合本国发展国情对公允价值的处理原则和方法实施适当的“中国化”，或者对国际会计准则的制定和完善积极发出“中国声音”，如建议IASB 在制定未来的公允价值计量准则中，能够提供关于公允价值可靠计量的标准以及应用指南，或提供更多在新兴市场经济环境中如何确定公允价值和应用估值技术确定公允价值的示例等。这不仅是对国际会计准则的补充，也有利于在IASB逐渐美化的趋势中，争取到较多“发言权”，更有利于维护我国的经济利益。

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