企业取得的个税手续费返还财税处理研究

郝利安

摘要：近年来，企业取得的个人所得税代扣代缴手续费（以下简称“个税手续费”）的财税处理政策并不明朗，致使好多企业在财税处理的过程中出现不同的处理方式，直至2018年财政部在会计处理上明确了个税手续费计入“其他收益”核算，但在涉税处理的问题上，尚未具体明确。本文从个个税手续费内涵及支用范围出发，研究该手续费的财税处理。

关键词：个人所得税;代扣代缴手续费;财税处理

个税手续费并不是什么“名词”，甚至在一些单位，这个词儿从未出现过，但是在企业基层“会计界”却是一直困扰会计们的一个难题。企业从税务局取得返还的个税手续费如何核算？是否涉税？涉及的税种如何处理？直至2018年12月国家财政部在会计处理上才明确个税手续费须计入“其他收益”核算，但在涉税处理的问题上，尚未具体详细明确。本文从该手续费业务内涵及支用范围出发，研究个人所得税代扣代缴手续费的财税处理。

一、代扣代缴个人所得税手续费返还计算依据

个税手续费返还的依据主要来自《个人所得税法》第十七条规定，对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给2%的手续费。而对于个税手续费最新的具体规定主要来自于2019年2月财行下发的《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》，该通知明确指出，个人所得税税法中所称的手续费是指税务机关按照企业不超过代扣代缴税款的2%支付手续费，对于支付手续费的额度在这个通知里也有了新的规定，即当年支付手续费的额度不能超过70万元，也就是说按照企业当年代扣代缴的个人所得税款为计税依据，应取得手续费超过70万元的，超过的部分是不予支付的，而且对于超过的部分也不会结转以后的年度兑付。

二、个税手续费使用范围

企业取得的个税手续费收入以及相关手续费的使用，应按照国家法律、法规等有关规定执行。依照2019年2月出台的《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》要求，企业代扣代缴个人所得税所取得的与之有关的手续费收入应单独核算，计人本企业当期收入。取得的收入可以用于代扣代缴业务直接相关的设备支出、通讯费、交通费、人工成本等支出。国家之前如果有相关支出标准的，要求取得个税手续费的企业严格执行有关规定;如果没有相关支出标准，则需要参照当地物价水平及市场价格，按业务需求支出。

三、个税手续费会计处理

（一）收到个税手续费的会计处理

2018年财政部下发了《关于修订印发2018年度一般企业财务报表格式的通知》及相关解读，在通知中明确指出企业作为个人所得税的代扣代缴的义务人，按照当年代扣代缴个税税款收到的续费，应将作为其他与日常活动相关的项目在企业利润表的“其他收益”中填列。为加强个税手续费的管理，2019年2月财政部又参与下发了《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》，通知中指出企业为税务局代扣代缴个人所得税取得的相关手续费收入在会计处理时单独核算，计入企业当期收入。可见两个文件分别规定企业取得的代扣代缴手续费在会计核算上应计人的项目，前者明确指出计入“其他收益”在企业的利润表中填列，后者明确指出计人当期收入，两种不同的会计处理方式，导致很多财会人员在会计处理上无从下手。本文认为企业取得的个税手续费应参照税务总局12366政策答疑及深圳税务局、厦门税务局、福建税-务局等地方税务局相继明确的个税手续费应按照现代服务下的商务辅助服务中代理经纪服务缴纳增值税这一政策，将企业取得的个税手续费作为政府机关向企业采购的一项服务计人企业其他业务收入并计算缴纳增值税进行会计处理，其具体的会计处理为：借记银行存款，贷记其他业务收入、应交税费一应交增值税一进项税6%。例1：JM公司2018年代扣代缴个人所得税697万元，2019年2月收到代扣代缴个人所得税手续费13.90万元，则会计处理为：

借：银行存款 13.90万元

贷：其他业务收入 13.11万元

应交税费-应交增值税-进项税-6%0.79万元

（二）支用个税手续费的会计处理

在个税手续费的使用范围上，财政部于2019年2月参与下发的《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》直接明确了个税手续费的支用范围，与取得手续费相关的业务实际发生时，按照业务性质分别计人企业管理费用或固定资产或应付职工薪酬等科目，其中涉及进项税的纳入当期进项税额核算，具体会计处理为借记管理费用或固定资产或应付职工薪酬、应交税费一应交增值税一进项税，贷记现金或银行存款。例2：JM公司2019年3月办税人员但税务机关报送代扣代缴手续费基础资料，发生出租车费往返62元，奖励办税人员5000元。则会计处理如下：

借：管理费用一差旅费（市内）62元

应付职工薪酬一单项奖5000元

贷：现金5062元

借：管理费用一应付职工薪酬一单项奖5000元

贷：应付职工薪酬—单项奖5000元

四、个税手续费的涉税处理

（一）增值税涉税处理

一谈到增值税，一般情况下，我们会直观的与企业的日常生产经营相挂钩，2018年财政部下发的《关于修订印发2018年度一般企业财务报表格式的通知》（财会[2018115号）的解读中明确了，企业应将取得个税手续费返还这项业务视为其他与日常活动相关的业务，在会计处理上计入“其他收益”科目。而税收征管法规定税务机关按照规定付给扣缴义务人手续费，应当及时填开手续费退还书;代扣代缴的企业凭税务机关开具的退还书，按照国库管理要求办理退库手续。从表面上看，企业取得的个税手续费应作为税收收入的退还，而并未明确指出是从税务机关所取得的经营性收入。从法理层面看，企业代扣代缴个人所得税是从法律的角度规定企业应当履行的义务，扣缴义务人对此行为没有任何选择权和放弃权，而且如果企业未按税法要求履行扣缴的法定义务还需要承担行政罚款的法律后果，从这一层面看，就不符合企业取得增值税收入的范畴了。个税手续费是否征收增值税呢？2016年4月国家税务总局全面“营改增”后将原征收营业税的现代服务中商务辅助纳入增值税征收范畴。自2017年开始国家税务总局12366关于企业取得的个税手续费是否缴纳增值税的相关解释是“按照目前“营改增”政策相关规定，纳税人代扣代缴个人所得税取得的手续费收入应属于增值税征税范围，应缴纳增值税。”之后深圳税务局、厦门稅务局、福建税务局、安徽税务局、重庆税务局等地方税务局也相继明确企业在取得个税手续费时应当按照现代服务下的商务辅助服务中的代理经纪服务计算缴纳增值税，增值税的税率为6%，小规模纳税人为3%。因此根据总局的解释，本文认为企业取得的个税手续费应视同政府机关向企业采购的一项长期服务而非因履行代扣代缴义务给予企业的个人所得税的退还或是财政性补贴，企业在取得个税手续费时应当按照现代服务下的商务辅助服务中的代理经纪服务计算缴纳增值税，增值税的税率为6%，小规模纳税人为3%。

（二）企业所得税涉税处理

《企业所得税法》对收入总额有过明确的规定，即企业的收入总额为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。2018年财政部下发的《关于修订印发2018年度一般企业财务报表格式的通知》（财会[2018]15号）的解读在会计处理上明确指出企业取得的个税手续费需在利润表中的“其他收益”项目填列。2019年2月税务总局参与下发的《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》中也明确提出“三代”单位取得的手续费收入计入本单位当期收入。无论是计人其他收益还是计人企业的其他业务收入，该笔收入都会影响企业当期的利润总额，因此在计算当期所得税时，企业取得的个税手续费收入应计人企业所得税所得额计算缴纳企业所得税，对用于个人所得税代扣代缴业务发生的相关支出按规定计人当期费用在税前扣除，在这里需特别强调的是如果取得的手续费收入用于奖励企业在职办税人员时，在企业所得税上此笔支出是可以作为工资薪金在所得税前扣除，更需要会计人员注意的是，该项奖励支出可以作为随资费用计提基数纳入当年工资总额核算。

（三）个人所得税处理

企业取得的个税手续费取得时计入企业的收入，企业办税人员作为与企业有劳动关系的人员在取得奖励时应作为工资薪金计算个人所得税。1994年，国家税务总局下发了《关于个人所得税若干政策问题的通知》，该通知明确指出个人办理个人所得税代扣代缴取得的手续费暂时免征个人所得税。因此企业取得的个税手续费用于直接奖励办税人员的，免征个人所得税。但需要注意的是对于该条文中的“个人”，仅指企业个人所得税代扣代缴的经办人员，企业代扣代缴非经办人员取得该项奖励时要并入当期工资薪金计征个人所得税。