非法收入的税收问题浅析

摘要：长时间以来，非法收入是否要征税、征税之后税务机关有无义务为纳税人保密以及非法收入纳税之后是否为合法收入等问题都备受关注。本文在非法收入的概念进行界定的基础上，对上述问题进行分析之后，得出了非法收入要征税，征税之后非法收入仍然是非法收入，并且税务机关不但没有保密义务，还有义务进行举报的结论。

关键词：非法收入;征税;信息保密

1 非法收入概述

1.1 非法收入中“非法”的界定

在《法學辞源》中，“非法”解释为：“‘合法的对称，不合法律的规定，亦称‘不法”。对“非法”的界定需要建立在《法学辞源》解释的基础上，同时还需结合“非法收入”本身的内涵和外延才能确定。因为非法行为涉及到各个法律部门，所以“非法收入”是一个内涵和外延相当广泛的概念。同一非法行为，在不同部门法中会产生不同的法律后果。民法中，一方当事人以欺诈的方式与另一方当事人订立了合同，如果受欺诈方不申请撤销合同，那么基于该欺诈行为所取得的收入仍可以合法持有。行政法中，非法行为所取得收入也并非会全部被没收。例如，企业在未办理登记之前的经营收入，就未必会被没收。可能只会责令停止经营，或要求补办手续，并处以一定的罚款而已。而对于触犯刑律的行为，按照刑法的相关规定，其犯罪收入则应退还受害人或依法没收。笔者认为，基于“非法收入”外延的广泛性，“非法收入”中的“非法”应理解为违反一切法律、行政法规、规章等规范性法律文件，即广义上的“法律”，而非狭义上的“法律”。

众所周知，各部门法都有其独特的评价功能，而评价某一行为合法与否，主要应由民法、行政法、刑法来完成，税法的评价应是一种中性的，不分合法与否的，仅以保证国家财政收入得意实现。因此，税法所关注是某种收入，并且关注的该种收入经济性质，而不是法律性质。正如“税务机关对其收入是否符合相关法律规定并不负有实质审查的义务。至于是否违反其他法律，则非征税机关的任务”。税务机关在征税时，无权对每项收入进行合法性认定，仅需依收入的“形式”，进行征税，无需界定其合法与否。

1.2 非法收入的概念

《经济大词典》中，将“非法收入”定义为：“单位或个人利用不正当的手段违反国家法律和政策规定而取得的财物。例如用非法倒卖物资、买空卖空、转包渔利、居间牟利、弄虚作假、骗钱牟利、坐地分赃等手段攫取的非法收入”。因此，“非法收入”既包括违反法律、行政法规、规章等规范性法律文件规定所取得的收入，还包括违反公序良俗原则所取得的收入。也就是说，凡是收入性质非法，无论其是何种取得主体，该收入都属于非法收入。

2 非法收入要纳税

2.1 非法收入“可税性”的税收理论简析

“可税性”是以符合法律上的合法性和合理性为前提，并综合考虑其他因素，借以确定对象能否被纳入征税范围的标准。具体而言，“非法收入”是否满足“可税性”的判断标准，应从合法性、公平正义性、效率性和收益性四个方面进行分析。税收法定主义原则，即对某一客体是否征税，应严格依照法律规定，法律有明文规定的，依照法律规定征税，法律无明文规定的，一律不得征税。在税收法定主义原则视角下，虽然没有明确非法收入属于税收征管的范围，但是也没有完全否定非法收入不应纳税，仅在该原则下讨论非法收入“可税性”问题，显得过于抽象和单一，并不具有说服力。在税收公平主义原则视角下，非法收入作为收入，同样具有税收负担能力，甚至其税收负担能力比合法收入还要大，因此将其与合法收入一并征税，正是出于公平的考虑。在税收效率主义原则视角下，对非法收入征税，可以减少税务机关在实践中的阻碍，进而提高税收行政效率。在实质课税主义原则下，无论何种主体和何种形式的非法收入，非法收入都满足“收益”的要件，因此，应将其纳入税收征管的范围。

2.2 国外关于非法收入征税的相关规定

纵观世界各国，除英国在法律中明确规定对非法收入不得征税外，大多数国家都认为应当对非法收入征税。德国作为最早采用实质课主义原则的国家，在第一次世界大战后，便通过立法明确了非法收入应当征税，并在现行《德国租税通则》第 40 条中明确规定，违反法律或违反善良风俗与税法的构成要件无关，不会影响其租税之课征。”在意大利，新税法规定，即便是采用偷盗或诈骗等方式取得的非法收入也应当纳税。一个名为佩罗内的小偷在伏法之后，不仅被没收了167.7万美元的赃款，还为这笔在赃款缴纳了38.2万美元的税金。国外比较著名的三起典型判例，即1946 年的威尔科克斯案件、1952年的路特金案和1961年的詹姆士案，也确定了非法收入应负有纳税义务。加拿大法律则明文规定，“即使是侵吞公款、受贿索贿、卖淫贩毒等不法收入也要缴纳收入税。”据报道，一名加拿大女性在其单位一年内累计偷窃34.8万加元，竟收到国税局的缴税通知，要求她补缴偷窃款收入的应纳税款。并对该女性解释说，“凡有收入就须报税。不论是偷来的钱还是赚来的钱。”税务局还解释说，“凡是侵吞公款、卖淫及贩毒的不法收入都是国税局追查的对象。”

2.3 国内关于非法收入征税的案例

2005年9月新华网报道，在广东省审计厅向广东省人大的报告中显示，2002 年至2004年，66所城市公办中小学中，有违规收费的学校占72.7%，乱收费总额高达7.53亿元，其中“择校费”占据过半，成为教育乱收费的“第一费”。后来，国家财政部、税务总局联合发文，在《关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》中明确规定，从2006 年1月l日起，对各类教育机构超过规定收费标准的收费以及学校以各种名义收取的赞助费、择校费等超过规定范围的收入，一律按规定征收营业税。

2.4 税收执法人员对非法收入申报信息无保密义务

在我国，纳税信息保密权作为纳税人的一项基本权利，在现行法律中已经有明确的规定。我国《税收征收管理法》第八条第二款规定，纳税人、扣缴义务人有要求税务机关为其情况保密的权利，并在实施细则第五条明确了上述保密的情况是指商业秘密及个人隐私，纳税人和扣缴义务人的税收违法行为不属于此处所说的保密范围。那么，非法收入纳税信息是否属于商业秘密或者是个人隐私的范畴，就是是否要依法对其保密的关键所在。

我国税法中，并没有关于商业秘密和个人隐私的规定，因此还需要借助其他部门法或相关知识进行解释。关于商业秘密，结合《反不正当竞争法》第二条第一款和第十条的规定，我们得出，商业秘密具有“不为公众所知悉”、“能为权利人带来经济利益”的特性，并且该经济利益的取得应遵循“自愿、平等、公平、诚实信用的原则”。关于个人隐私，通过运用相关民法知识的解释得出，个人隐私具有“纯粹私人领域”、“与公共利益和公共事务无关”的特性，同时对其的保护“不能与公共利益和公序良俗发生冲突。”而非法收入的取得却有违“自愿、平等、公平、诚实信用的原则”，往往会损害公共利益或他人利益。因此，非法收入并不属于商业秘密或个人隐私的范畴。

2.5 税务执法有无义务举报企业违法行为

《刑事诉讼法》 第八十四条规定：“任何单位和个人发现有犯罪事实或者犯罪嫌疑人，有权利也有义务向公安机关、人民检察院或者人民法院报案或者举报”。从法律的上述规定就不难看出，举报是法律赋予公民的一项广泛的民主权利，只要公民发现有犯罪事实或者犯罪嫌疑人，都有向有关机关举报的权利和义务。公民的权利和义务具有一致性，尤其是公民举报的权利和义务，既相统一，又具有双重性质。公民在享有法律规定的举报权利的同时，必须履行法律规定的举报义务。

3 非法收入纳税后仍是非法收入

“对非法收入征税是否等于承认了非法收入的合法性”的讨论，是我国税法学界争论的焦点之一。我国传统的税收观念主张：税收是国家以法律形式规定的，凡列入征税对象的事件或事物，都意味着国家承认了它们的合法性。一项收入被列为征税对象，就意味着国家对该收入合法性的当然承认吗？答案自然是否定的。如前面所述的“择校费”案例中，关于择校费要征收营业税的通知一出台，便引发民众责问，认为对“择校费”征收营业税即是承认了其合法性，等于间接承认了用金钱换取分数的特权，有损于我国教育公平原则的尊严。对此，国家税务总局发言称：对“择校费”征税并非承认了其合法性。其目的在于运用税收杠杆调节学校收益，遏制教育乱收费。国家税务部门关注的仅是财政税收，而“择校费”是否合法属于法律部门的职责。也就是说，将某一收入纳入征税范围与该笔收入是否合法之间是没有必然联系的。

参考文獻：

[1] 李伟民.法学辞源[M].北京：中国工人出版社，1994.

[2] [日]金子宏著，战宪斌，郑林根等译.日本税法[M].北京：法律出版社，2004.

[3] [日]北野弘久著，陈刚，杨建广，等译.税法学原论[M].北京：中国检察出版社，2001.

作者简介：常莉（1995—），女，云南昭通人，在读硕士研究生，研究方向：税收筹划。