会计计量属性的探讨

林丽

摘要：计量是会计的一个基本和核心环节，会计计量的构成包括：计量尺度和计量属性。计量的关键在于计量属性的选择，它对会计信息质量起着十分重要的作用。当前我国会计计量属性主要采用历史成本模式，有选择地使用其他模式。不同计量属性反映的价值的时间属性是不同的，而现行的财务系统混合使用了代表不同时点的计量模式，使财务报表的各项目之间缺乏可比性。本文从会计计量属性的角度，探究历史成本计量和其他几种计量属性的优点和不足，就计量属性的选择及应用做一些分析和探讨。

关键词：计量属性;选择;会计信息

会计计量是指在一定的计量尺度下，选择合理的计量属性，对计量客体进行的价值计量。会计计量的构成包括：计量尺度和计量属性。在会计的理论和实务上，除非一个国家或地区发生恶性通货膨胀，计量尺度都是该国家或地区的名义货币。会计计量无论在理论上还是实务上都是财务会计的核心。计量的关键在于计量属性的选择，它对会计信息质量起着十分重要的作用。当前我国存在的计量属性有历史成本、公允价值、重置成本、可变现净值、现值五种模式。按照我国的会计准则要求，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量，即准则要求在可靠性的前提下采用多种计量属性模式。本文就计量属性的选择及应用做一些分析和探讨。

在5种计量属性中，历史成本计量属性强调的是会计信息的可靠性，而重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量属性则是强调会计信息的相关性。不同的计量属性各具特点，各自具有不同的适用范围、条件和用途，在会计计量中不能相互代替。

历史成本是传统会计模式的最主要计量属性。但历史成本建立在特价稳定的前提基础上，在物价变化明显时，历史成本计量的可靠性和相关性都有下降。从时间的角度来看，历史计量的费用、成本都是过去的资料信息，重视的是过去的交易，难以分析企业当前的经营状况。

公允价值是双方在自愿的基础上达成的交易价格，其主要特点是它来自公平交易市场，具有明显的可观察性、相关性和真实性的会计信息。但在缺乏竞争的市场环境下，公允价值的计量验证比较大，具有一定的主观随意性，可靠性无法保证。公允价值的运用在一定程度上提高了会计信息的相关性，但却降低了其可靠性。如何取得公允价值以及如何保证其可靠性是公允价值运用的一个难点。

现值是以预期的经济收益为依据，以适当的贴现率进行计算的资产价值。但预期的现金流量以及贴现率的选择都存在一定的主观性，人为预测存在一定的误差，进而影响的会计计量的可靠性。

重置成本是以当前的市场条件，取得同样资产所要支付的现金或者现金的等价物。当存在市场不活跃的情况时，无法取得相同资产的价格，因而影响了其可靠性。另外，部分非销售品以及无形资产均不适宜使用重置成本进行计量。

可变现净值是指在正常的生产经营的条件下，扣除预期加工所需要的加工费、销售成本以及税金后的净值。需要扣除的预计完工时所需的加工费以及销售成本都具有不确定性，这种不确定性又进而影响到了会计计量的可靠性。

由于交易和事项的复杂与多样性，单一的计量属性已经无法满足会计实务的需要。准则要求企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量，即准则要求在可靠性的前提下采用多种计量属性模式。

从信息系统角度看，会计系统最重要的作用就是要提供真实、客观的信息。而计量模式的选择和运用决定了会计是否真实的反映了经济活动的实质。目前不管是采用成本模式，还是公允价值模式，不管是计算的现值还是重置成本，最终反映在账户或报表上的金额具有唯一性。会计信息质量要求具备可比性，但主要是从时间和空间的两个方面考虑会计政策和会计估计等的选择，忽略了财务报表各项目计量方面的可比性。企业某一项资产，是过去的交易或事项形成的，现在企业拥有或控制，能给企业带来经济利益的流入。资产的定义蕴涵着资产的时间属性，即过去的价值，现在的价值，将来的价值，而我们会计系统里究竟反映的是资产哪一种价值？现行的会计准则和计量模式下，将各种资产的不同价值混淆在一起，同一报表里，有些资产反映的是历史成本，有些反映的是现行价值，有些是运用现值技术估算的未来价值。各类资产价值的总和简单构成企业的价值，企业的价值应该体现过去、现在和未来三种价值，而当前的财务报表无法体现这点。

会计要素在多种计量属性模式下进行金额计量时，不同的计量属性可以为不同的对象所选用。但是相应的对不同要素不同阶段的不同属性分别进行核算時，会计人员的工作量将会被大大增加。在企业中，相当程度数量需要按照历史成本计量的依然存在，例如大多数的非金融资产和非金融负债，而包括投资型房地产和其他非金融产品在内的大多数的金融资产和金融负债则要按照公允价值对其进行计量。多种模式计量时会计人员的业务量加大，对会计人员的专业素养标准也相应提升。

会计信息的用途是多样化的，不同报表使用者关注的报表信息是不一样的，为了满足各种需求，会计信息本身应该具备完整性。长期以来对企业财务报告的目标存在争议，受托责任观点和决策有用观点各自都有人支持。不同学者从各自领域对其支持的观点进行论证。其实会计系统仅仅提供信息，同样的信息对不同的使用者而言其价值是完全不同的，是受托责任还是决策有用取决于使用者，而不是会计信息的目标。资产的价值是动态性的，在不同时刻、不同的环境，不同的持有意图，不同的使用过程中价值时时刻刻都在发生变化，所以我们需要对资产进行动态的计量。所谓动态的计量，即对资产采用多维的计量模式。把资产负债表的金额栏分成三栏，分别反映资产负债的过去价格，现在价格和将来价格。过去价格采用历史成本法，现在价格采用公允价值或重置成本法，将来价格采用可变现净值或现值法。

虽然这样的改进会加大会计工作量，但是作为一个信息系统，最重要的是提供真实，完整，有用的信息，使不同的会计信息使用者能够获得更为全面的信息，提炼出对自己有用的信息，从而作出正确的决策。

会计计量属性的选择时刻影响着企业内部管理层与会计信息使用者的相关决策。不同的会计计量属性在不同的时期不同的环境中发挥着不同的作用。每一种会计计量属性都有着其特有的优点与缺陷，只有合理地选择运用会计计量属性，才能有效保证会计信息的相关性与可靠性。随着多种计量模式的不断完善和发展，我国正积极探索、寻找更好的计量模式，以真实地反映出资产的价值和企业的经营成果，避免对资产或者市场的负面影响，使会计计量更加准确，使用会计信息进行决策时更加有效，更加准确，更加快速。

（作者单位：衡阳技师学院）