BT业务会计处理探讨

丘翠华

摘要：BT模式的出现有效解决了中国政府公共投资经费短缺的问题。BT项目模式是近年来国内建筑建设领域普遍应用的一种模式。其中，会计处理属于BT业务中的关键环节，处理好会计工作对BT项目建设来说有着重要的现实意义。为此，本文首先简单概述了BT项目的概念与特点，然后重点分析了BT项目会计核算的关键点，最后介绍了BT项目的会计报表处理方法，以供各位参考。

关键词：会计管理;BT业务;方法

一、BT项目的概述

（一）BT项目的概念

Build Transfer的英文缩写就是BT，意思就是“建设一转让”。作为近年来兴起的一种融资建设模式，BT项目已大量运用到建设行业中。国内很多BT项目均属于基建项目，由项目发起人（多为政府）与投资方（多为国企）签订合同，而项目具体的融资与建设则由投资方负责。投资方必须在规定时间内完成建设项目并将其移交给项目发起人，而项目发起人则按先前达成的回购协议分期向投资方支付费用，包括项目总投资费用与确定的回报。

（二）BT项目具有的特点

该项目大致有三大特点：第一，业主利用的是非政府资金，即投资建设方的融资。第二，当项目完成后投资建设方需将其移交给业主，自身不能对其进行经营;第三，待业主收到项目后应向投资建设方支付报酬，可选择一次性支付合同约定价款，也可选择按比例分期支付。

二、BT项目会计核算分析

该项目模式带有建造合同与融资的两大特性，施工利润与融资利息是其主要利润来源。项目一般可分为建设期与回购期两个阶段，因此，在会计处理时也需视有无提供相关建造服务等进行具体处理，而且需分为建设期与回购期两个阶段进行处理。

（一）建设投资方提供建造服务

1.建造阶段的会计处理

参照《企業会计准则15号-建造合同》对建造期间的会计工作进行处理，一般是归集成本、确认收入等内容。（1）若成本已发生，此时采用“工程施工”进行归集，借：工程施工一合同成本，贷：银行存款等;（2）应参照完工百分比法开展收入确认工作，借：工程施工一合同毛利，主营业务成本，贷：主营业务收入;同时确认应收工程款：借：应收账款（长期应收款），贷：工程结算;（3）当工程建成后结转工程施工及工程结算环节，借：工程结算，贷工程施工一毛利，工程施工-合同成本。

2.回购阶段的会计处理

（1）根据双方合同约定项目完工后的一定时限内，建设投资方或项目公司可以从合同授予方获取一定金额的货币，也可以是其它金融资产。工作人员在处理这类情况的准则主要为《企业会计准则第22号》。根据从业经验笔者建议可根据回购款总额与长期应收款的账面差额进行处理，比如，借：长期应收款-BT利息;贷：没有实现的融资收益。待回购款已收到后应及时计算当期收益，主要依据利率与回购款数额。其中，借：银行存款，贷：长期应收款-BT项目，贷：长期应收款-BT利息。参照实际利率算出当前具体收益：借：没有实现融资收益，贷：相关主营业务收入。

部分专家提出在回购阶段应当作持有至到期投资进行处理。借：持有至到期投资，贷：长期应收款。对于上述做法笔者保持不同的观点，认为有点欠妥，原因如下：参照会计准则定义可知，非衍生金融资产属于持有至到期投资重要对象，同时需要将到期日与回收金额进行固定或确定。而且企业必须具有明确的意图，具备持有至到期的能力。笔者认为贷款与应收款项都尽量不宜归到持有至到期投资这部分中。就项目移交工作而言，实际上回购款仍属于应收款项，因而持有至到期投资中不宜将其纳入。若回购款牵涉到利息收入，需根据实际处理相关账务。对于投资方的主要收入来源一般可视为主营业务收入进行处理，否则会对财务费用造成冲减效果。

（2）待项目竣工后参照合同约定，合同授予方应一次性支付给项目公司相关其它资产，注意支付时间不可超出约定期限。其中，用项目置换土地是房产企业通常乐于接受的处理办法，不仅会计操作简单，而且好比回购款一次性就能获得。

（3）BT业务完工后基于政府不同回购方式—股划分为两种：

①回购股权形式：政府在确定项目竣工且验收成功后予以回购。通常政府会以国有独资公司的兴衰来收购项目公司的股权。对于此类BT会计处理业务需以《国有建设单m位会计制度》为准，据此进行会计核算。举例：有建设公司c，组建了子公司A公司，c公司打算以转让项目公司股权来收回投资，会计工作主要涉及到以下几点：

借：银行存款

贷：长期股权投资——投资成本

A公司（由c公司组建）

投资收益：由于项目公司A仍保持存续状，该项目需要从A公司核算中得到反映。业主通过A公司股权可以间接得到该项目。而A公司自项目经过竣工验收后就应从“建安工程投资”及“待摊投资”等科目中撤出，转为“固定资产”或“无形资产”进行核算。

②回购资产形式：业主需等到该项目竣工并经验收合格后方可进行回购，可选择回购项目资产的方式。注意项目公司作为建设方的被投资主体性质依然存续，只是转让的是本项目的工程资产而已。因此，在处理BT项目会计核算时，项目公司应以《企业会计准则第15号-建造合同》为准。

对于建筑合同而言，其特点是先有客户，再有资产（即标的），在签订合同后建造资产的造价就已被确定。由于资产具有建设时间长、涉及资产体积大、造价高昂等特征，通常合同具有不可撤销的特点。公司应以资产负债表日为基础，选用完工百分比法来确认合同的相关费用与合同收入。若涉及到完全BT方式的回购资产形式，在承建项目之处项目公司就会与业主约定好合同，并明确标注此项目的转让价款。相关会计处理如下：

针对具体发生的合同成本开展的会计工作主要为：借：工程施工：合同成本;贷：相关原材料、机械设备作业、银行存款、支付职工工资。

针对完成结算的合同价款，在开展会计工作时要注意一点：借：应收账款：业主;贷：工程结算。

在项目建设过程中需对以上会计处理进行重复操作，并对建造合同的预计损失情况进行检查。将预计损失归入当期费用的这种会计处理方法，一般适用于合同总收入在项目合同预计总成本之下的情况。对此的会计操作为：借：资产减值损失;贷：存货跌价准备。

（二）建设投资方没有提供相关建造服务

对于此类情况会计人员可参考《企业会计准则解释第2号通知》进行处理，常规措施为投资方不会确认建造服务收入。此时，需要把建造时期支付的工程价款予以确认，作为金融资产。对此，笔者认为关于未提供建造服务的具体界定还较为模糊，不够明晰。其实，投资方或多或少也参与到工程建设当中了，比如，他们可能参与到工程成本管控、工程施工进度以及项目质量把控等活动中。若参与了上述工作则应按照提供了建造服务来处理，具体参考上文内容。若投资方根本未参与则说明他们在BT项目中仅扮演了借款人的角色，因此，建设阶段资金支出仍按长期应收款进行核算。借：长期应收款，贷：银行存款。回购阶段的相关处理可参照提供建造服务情况下的相关处理办法。

三、结语

总之，BT业务近年来在国内基础设施建设中受到了广泛的关注，也得到了大量的应用。在开展BT项目时必须注意处理好项目会计核算工作，以期更好地推动项目的实施，获得更好的收益。