审判仍在路上：新《证券法》下康美药业财务造假的法律责任

宋建波 朱沛青 荆家琪

【摘要】2020年5月， 康美药业因涉嫌虚增巨额收入、伪造银行单据等违法违规行为， 被中国证监会处以60万元顶格罚款， 引发了社会各界的广泛关注。 结合2019年修订的新《证券法》， 从法律责任视角对康美药业财务造假案进行梳理， 分析康美药业的主体责任、中介机构的“看门人”责任和监管层的“预警”责任。 在此基础上思考新《证券法》下上市公司财务造假问题的防范对策， 如避免系统性财务造假， 切忌中介机构“浑水摸鱼”， 完善财务造假相关民事诉讼制度， 正视立法监管和市场机制的联动。

【关键词】康美药业;财务造假;法律责任;证券法

【中图分类号】 D922.287;F832.5    【文献标识码】A    【文章编号】1004-0994（2020）13-0134-6

一、康美药业财务造假案回顾

（一）案例概况

康美藥业股份有限公司（简称“康美药业”）始建于1997年， 是一家集药品、中药饮片、中药材和医疗器械等供销一体化的现代化大型医药企业、国家级重点高新技术企业。 公司于2001年3月在上海证券交易所成功上市（股票代码：600518）。 2019年4月30日， 康美药业发布《关于前期会计差错更正的公告》， 称公司在2018年12月28日收到证监会的调查通知书后进行了自查与必要的核查， 发现公司2017年年报中有20多个重大项目存在“会计差错”， 其中营业收入更正值高达88.98亿元、货币资金更正值高达299.44亿元， 一时间轰动了整个资本市场。

2019年5月17日， 因涉嫌财务报告虚假陈述等违规行为， 康美药业被证监会立案调查， 并于2019年8月16日与2020年5月14日分别收到证监会的拟处罚决定与正式处罚决定。 证监会对康美药业处以60万元罚款， 对21名责任人员处以10万 ～ 90万元不等罚款， 对6名主要责任人采取10年至终身证券市场禁入措施[1] 。

（二）财务造假手段

证监会于2019年8月16日对康美药业下发的《行政处罚及市场禁入事先告知书》中显示， 康美药业的财务造假手段主要分为以下四个方面[2] ：

1. 虚增收入。 证监会查实康美药业在2016 ～ 2018年间存在收入造假的情况， 公司通过伪造业务凭证的方式累计虚增营业收入291.28亿元。 其中， 2016年年报的营业收入虚增值占报告值的41.58%， 2017年年报的营业收入虚增值占比为37.89%， 2018年半年报的营业收入虚增值占比为50.03%， 2018年年报的营业收入虚增值占比为8.33%。

2. 虚增货币资金。 康美药业在2016 ～ 2018年通过伪造银行单据累计虚增货币资金886亿元。 其中， 2016年年报中虚增货币资金225.49亿元， 占公司披露总资产的41.13%; 2017年年报中虚增货币资金299.44亿元， 占公司披露总资产的43.57%; 2018年半年报中虚增货币资金361.88亿元， 占公司披露总资产的45.96%。

3. 虚增固定资产、在建工程和投资性房地产价值。 康美药业在2018年半年报中将前期未纳入报表的亳州华佗国际中药城等6个工程项目纳入表内， 分别调增固定资产11.89亿元， 调增在建工程4.01亿元， 调增投资性房地产20.15亿元， 合计调增资产总额36.05亿元， 占公司披露总资产的4.58%。

4. 关联方资金占用与炒作股票。 康美药业在财务造假事件前后股价并未出现剧烈波动， 甚至出现股价上涨情况， 这种股价异象与公司利用关联方自炒股价密切相关。 证监会调查显示， 康美药业于2016 ～ 2018年累计向控股股东及其关联方提供非经营性资金116.19亿元， 该项资金被用于购买股票、替控股股东及其关联方偿还融资本息、垫付解质押款或支付收购溢价款等。

二、从责任主体视角审视康美药业财务造假案

当前， 我国法律针对上市公司财务造假行为的惩处方式仍以行政处罚为主。 相比于国外对财务造假的惩处， 我国相关法律对该违法行为的惩罚力度较轻[3] 。 2019年修订的新《证券法》加大了对财务造假行为的监管和惩罚力度， 于2020年3月1日起施行， 康美药业作为新《证券法》实施后的首个资本市场大案， 备受关注。

（一）康美药业的主体责任

财务造假事件曝光前， 康美药业一直被视为中医药行业的龙头企业， 市值一度高达1390亿元， 事件曝光后， 截至2020年5月19日， 公司市值一路跌至135亿元。 除了康美药业第一大股东康美实业投资控股有限公司（简称“康美实业”）， 其余中小股东共持股67.25%， 投资损失总额高达843.99亿元。 而根据证监会2020年5月14日对康美药业的处罚决议， 康美药业仅被处以60万元罚款， 与843.99亿元的中小股东投资损失、291.28亿元的造假收入相比犹如杯水车薪。

康美药业高达886亿元的“货币资金调整”与291.28亿元的“收入调整”显然不能仅仅归因于其在公告中所称的“会计差错”， 而应被视为有预谋、长期的欺诈行为。 根据《证券法》《公司法》和《会计法》相关条款， 涉嫌财务造假的责任人须承担行政责任、刑事责任和民事责任， 但目前中小投资者通过民事诉讼追究赔偿的上市公司造假案屈指可数， 广大投资者欲诉无门。

1. 行政责任。根据新《证券法》第七十八条、八十五条的规定， 发行人等信息披露义务人， 应当及时依法履行信息披露义务， 确保信息真实、准确、完整。 出现虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏， 致使投资者在证券交易中遭受损失的， 信息披露义务人应当承担赔偿责任; 控股股东、实际控制人等直接责任人员应承担连带赔偿责任。

由于康美药业的违法行为发生在2020年3月1日之前， 尚适用于2014年修订的《证券法》， 故证监会对其处以60万元顶格罚款， 并对直接责任人处以罚款以及采取市场禁入措施。 其中， 公司实际控制人、董事长马兴田， 实际控制人、副董事长许冬瑾， 原董事会秘书邱锡伟直接组织、策划、领导并实施了此次信息披露违法行为， 是康美药业财务舞弊案最主要的决策者、实施者， 证监会对其处以30万 ～ 90万元不等罚款并采取终身市场禁入措施; 财务总监庄义清等三人因岗位职责与康美药业财务信息披露违法行为直接相关， 且其行为与康美药业财务舞弊存在密切联系， 证监会对三人分别处以25万元罚款并采取10年市场禁入措施。

从证监会处罚决定认定的事实来看， 康美药业2016 ～ 2018年每年的实际净利润扣除虚增部分后依然为正值， 实际财务指标尚未触及《股票上市规则》规定的终止上市标准。 但根据上海证券交易所2018年修订的《上市公司重大违法强制退市实施办法》， 上市公司若存在欺诈发行、重大信息披露违法或者其他严重损害证券市场秩序的重大违法行为， 或将面临重大违法强制退市处理。 康美药业是否面临退市处罚， 上市委员会将依据行政机关行政处罚决定以及未来人民法院生效裁判认定的事实来决定。

2. 刑事责任。 康美药业财务造假案的相关直接负责人还将面临刑事追责。 根据《刑法》（2017年修正）第一百六十一条， 上市公司存在提供虚假财务报告或者不按照规定披露重要信息， 严重损害股东或者其他人利益的， 对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法追究刑事责任并处以罚金。 《会计法》（2017年修正）第四十三条规定， 伪造、变造会计凭证、会计账簿， 编制虚假财务会计报告， 构成犯罪的， 依法追究刑事责任。 目前， 证监会已将康美药业及相关涉嫌犯罪人员移送司法机关， 财务造假直接相关人员还将面临失信追责与纪律处分。

3. 民事责任。 证监会和司法机关的惩处并不是康美药业造假处罚的终点， 随着2020年5月14日证监会处罚决定的发布， 中小股东可以正式采用民事诉讼渠道向康美药业及其实际控制人索赔。 据新浪财经统计， 截至5月16日， 拟向康美药业索赔的投资者已超过5600名。 而且新《证券法》进一步强化了发行主体的民事责任， 在条款中新加入“投资者保护”相关内容， 民事诉讼有望成为康美药业中小股东维护自身利益的主要法律利器。

值得注意的是， 投资者进行民事诉讼索赔需经历漫长的索赔程序， 而康美药业财务舞弊案的主要责任人马兴田和许冬瑾已将占其所持康美药业全部股份的99.53%用于股权质押， 造假事件期间， 该部分股票恐怕早已跌破平仓线。 而在康美药业财务舞弊案件调查期间， 原本由马兴田和许冬瑾持有的康美实业旗下的康美健康小镇投资有限公司股权， 变更为其子马嘉霖和马嘉腾持有。 在康美药业索赔过程中， 尤其应当注意避免实际控制人转移资产， 以最大化保护中小股东的合法权益。

（二）中介机构的“看门人”责任

中介机构在资本市场中的作用不言而喻， 其担负着连接市场各方、提升市场效率的重任， 然而中介机构违规制造虚假信息帮助上市公司造假的事件屡见不鲜。 新《证券法》落实了中介机构“看门人”的法律职责， 对于沦为“放风人”的中介机构， 证监会将严惩不贷， 绝不姑息。

新《证券法》第一百六十三条规定， 证券服务机构为证券的发行、上市、交易等出具审计报告、资信评级报告等文件， 应当勤勉尽责， 对所依据的文件资料内容的真实性、准确性、完整性进行核查和验证; 证券服务机构制作、出具的文件存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏等情况， 给他人造成损失的， 应与委托人承担连带赔偿责任。 从现有的线索来看， 康美药业财务造假案的相关中介机构难以逃脱责罚， 证监会表示“相关中介机构涉嫌违法违规行为， 正处于行政调查审理程序中”。 在新《证券法》的重拳打击下， 中介机构及其涉案的直接责任人必将承担相应的法律后果。

1. 审计机构。 继康美药业“300亿收入蒸发”事件发生后， 其审计机构正中珠江会计师事务所（简称“正中珠江”）也因在康美药业审计业务中涉嫌违反证券相关法律法规， 于2019年5月9日收到证监会的调查通知书。

正中珠江与康美药业的合作长达19年， 自2001年康美药业IPO以来， 正中珠江作为公司财务报表审计机构， 为康美药业连续17年出具了“标准无保留意见”的审计报告。 2019年4月30日， 康美药业发布2018年年报及《关于前期会计差错更正的公告》， 承认公司在2017年年报中有20多个重大项目存在“会计差错”， 并对2017年财务报表进行追溯调整。 正中珠江在康美药业2018年度审计报告中称， 由于“关联方资金往来”及“子公司部分在建工程财务资料不完整”等原因， 为公司出具“保留意见”的审计报告。

实际上， 康美药业的财务造假行为早有苗头。 早在2012年， 《证券市场周刊》就刊登了题为《康美谎言》的报道， 质疑康美药业在财报披露信息中所提到的土地购买和项目建设方面涉嫌造假， 土地与在建工程估值存在问题， 可能存在伪造土地证号及关联交易等造假行为。 但连续19年为康美药业提供审计服务的正中珠江却从未披露其造假迹象。 针对康美药业发布的《关于前期会计差错更正的公告》， 正中珠江在随后的专项审核报告中称， 该项会计差错专项说明已按照相关会计准则编制， 如实反映了前期会計差错的更正情况。 然而2019年5月29日， 康美药业在回复上海证券交易所《关于对康美药业股份有限公司前期会计差错更正等有关事项的监管工作函》的公告中， 又进一步对2016年度财务报表进行了追溯调整。

注册会计师审计是防止企业财务造假的一道重要防线， 注册会计师在审计过程中应当遵循独立性原则， 并始终保持应有的职业怀疑态度， 谨慎执业。 正中珠江在康美药业2017年度及2018年度审计报告中沟通了与销售收入和存货可变现净值相关的关键审计事项， 然而关键审计事项的披露并不能成为正中珠江的免责声明。 正中珠江长期为康美药业提供审计服务， 理应已深入了解该公司的财务与经营状况， 但其并未对康美药业财务报告的可靠性保持应有的警惕， 在2012 ～ 2017年康美药业多次陷入“造假疑云”的情况下始终出具“标准无保留意见”的审计报告。 针对年报中存在的高额货币资金（340亿元）， 正中珠江仅采用常规的银行函证程序验证银行业务及存款金额， 并未采用分析性程序对康美药业“存贷双高”（高货币资金与高有息负债）的财务状况、远超同行的货币资金比例（货币资金占总资产的49.7%）以及大股东高比例股权质押（股权质押比例达91.9%）现象加以分析， 直接导致了函证程序的失效。

此外， 正中珠江从事审计业务过程中的独立性也应受到质疑。 在正中珠江与康美药业合作的19年中， 其收取的审计费用逐年上升， 2005年康美药业为审计服务支付30万元， 2015年上升至380万元， 2017年、2018年分别为495万元、500万元， 康美药业也一跃成为除温氏股份外正中珠江的第二大客户。 面对数以百亿计的资产与收入的“会计差错”， 正中珠江在2018年度审计报告中仅对康美药业出具了“保留意见”， 其独立性理应受到质疑。

目前， 正中珠江在康美药业财务造假案中是否参与造假的判定， 还要等待证监会的最终调查结果。 此外， 我国《注册会计师法》和《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》对民事侵权责任做出了明确界定， 会计师事务所根据故意还是过失的过错形式应当分别承担连带和补充赔偿责任。

2. 保荐机构。 与康美药业关系紧密的中介机构还有广发证券。 2001年广发证券作为保荐机构助康美药业快速上市， 此后， 其先后为康美药业融资达256.47亿元， 占康美药业直接融资总额的1/3。 通过承销及保荐各类融资业务， 广发证券获得了约1.76亿元的承销及保荐费用， 具体如表1所示。

由表1可知， 自康美药业上市以来， 广发证券为康美药业提供的融资工具可谓五花八门， 涵盖公开增发、定向增发、配股、公司债、可转债、优先股等， 在证监会认定康美药业财务造假的三年间（2016 ～ 2018年）， 完成了约116亿元的资金募资， 并累计获得了超过5000万元的承销及保荐费用。 尤其是2016年6月， 康美药业通过非公开发行方式一次性募集资金81亿元， 在扣除4000万元承销及保荐费用和432万元其他发行费用后， 康美药业将80.56亿元募集资金净额全部用于偿还银行贷款及补充流动性资金。

作为康美药业的保荐机构（主承销商）， 广发证券理应承担起督导康美药业依照相关要求建立健全有效公司治理、内部控制、信息披露制度的责任。 然而， 从广发证券为康美药业出具的一系列报告来看， 其督导义务的履行完全称不上勤勉尽责。 2018年， 广发证券出具了《关于康美药业2017年现场检查报告》和《持续督导保荐总结报告》。 广发证券在对康美药业的主要信息披露事项进行事前或事后审阅， 以及通过现场查阅康美药业的信息披露文件后认为： 康美药业在持续督导期间履行了必要的信息披露义务， 已披露的文件与实际情况一致， 披露内容真实、准确、完整， 不存在应予披露而未披露的事项， 格式符合相关规定， 信息披露档案资料完整， 信息披露情况基本符合上海证券交易所的相关规定。 但事实却是， 康美药业2017年年报已被认定为财务造假。 面对如此重大的差错， 广发证券出具的无异议保荐总结报告或已涉嫌虚假记载。

不仅如此， 广发证券与康美药业的关系早已超过了证券业务的工作关系， 双方还存在长达十多年的交叉投资关系。 2006年， 康美药业副董事长许冬瑾通过100%持股的普宁市信宏实业投资有限公司（简称“信宏实业”）受让广发证券3.1%的股权; 截至目前， 信宏实业仍持有广发证券1.91%的股权， 对应市值为23.6亿元。 2007年， 康美药业出资7656万元受让广发基金10%的股权， 至今已有十多年。 广发证券更应肩负起防止大股东、其他关联方以及高管人员利用职务违规占用公司资源、损害公司利益的义务。 毋庸置疑， 无论广发证券在康美药业财务造假事件中是“工作疏漏”还是合谋参与， 都难以逃过法律的制裁。

（三）监管层的“预警”责任

继康美药业宣布“300亿收入蒸发”后， 证监会立即向康美药业下发了调查通知书， 对其财务业绩造假行为进行立案调查， 对康美药业及相关涉案人员及时进行稽核处罚。 上海证券交易所也接连下发问询函， 刨根问底， 试图了解事情的真相。 该问询函对康美药业的财务管理、信息披露、内部控制等多个方面均予以关注， 及时向投资者传递了预警信息， 一定程度上维护了证券市场秩序。

但是， 康美药业收到证监会的调查通知书与上海证券交易所的问询函， 均是在公司自身披露会计差错更正公告后， 此前监管机构是否注意到了公司信息披露中的异常行为？是否能从细微的线索中找出康美药业出现问题的“苗头”？大股东高达90%的股权质押似乎能让我们窥得一丝“天光”。 康美药业第一大股东康美实业是由自然人马兴田（99.68%）和许冬瑾（0.32%）100%共同持股的公司， 拥有康美药业16.33亿股股份， 占康美药业总股本的32.83%。 自2016年起， 康美药业先后发布了关于控股股东股权质押的公告， 称其控股股东康美实业将占其所持康美药业股份的约90%质押给第三方; 2018年11月29日， 康美药业再发《关于公司控股股东办理非公开发行可交换公司债券股权补充质押公告》， 此时康美实业累计质押股份占其持有康美药业股份总数的99.53%。 康美药业的财务舞弊行为甚至早有迹象。 2012年《证券市场周刊》发文质疑康美药业的财报披露信息涉嫌造假， 并提供了充足的证据， 但当时康美药业没有得到监管层的关注， 类似的事件均未能使得康美药业承担相应的舞弊成本。

近年来， 我国正逐步推进证券交易所优化管理进程， 厘清证监会与证券交易所的监管责任， 强化证券交易所一线监管职责， 优化证券交易所治理结构。 证监会于2020年3月修订的《证券交易所管理办法》中， 进一步明确了证券交易所对于异常交易等行为的自律管理措施， 完善了证券交易所在履行一线监管职责、防范市场风险过程中的手段措施， 特别强调建立和完善风险管理和风险监测机制， 依法监测、监控、预警并防范市场风险， 将证券交易所对上市公司违法行为及市场异常交易行为的检测与管控过程“前移”， 切实发挥监管机构的“事前预警”功能。 纵观康美药业财务舞弊事件全过程， 上海证券交易所及时下发问询函， 该问询函涉及财务管理、信息披露、内部控制等多方面内容， 专业详尽; 证监会事后及时对该事件开展调查， 对涉案人員及时进行稽核与处罚， 充分发挥监管机构“事中问询”与“事后追责”的作用， 但在“事前预警”与风险管控措施方面还存在一定的完善空间。

三、进一步的思考

新《证券法》的实施， 标志着我国资本市场改革进入新阶段。 笔者总结了新《证券法》的四大亮点， 如表2所示。

新《证券法》推动了证券公开发行由申请制转向注册制， 使得证券交易所对申请人资质和信息披露的审核和把关更加重要。 对于上市公司财务造假犯罪成本较低、第三方责任承担不到位等问题， 新《证券法》针对性地进行了内容修订， 对上市公司财务造假行为规定了更为严厉的惩罚措施。 新《证券法》对中介机构的规范力度也大大增加， 规定证券公司不得允许他人以其名义直接参与证券的集中交易; 明确作为保荐人、承销商的证券公司及其直接责任人员未履行职责时对受害投资者所应承担的过错推定、连带赔偿责任; 提高证券服务机构未履行勤勉尽责义务的违法处罚幅度， 由原来最高可处以业务收入五倍的罚款， 提高到十倍， 情节严重的， 并处暂停或者禁止从事证券服务业务等。 除了处罚力度加大， 新《证券法》在其他方面也有所突破， 全方位促进资本市场健康稳定发展。

从证监会严打上市公司财务造假的目的来看， 新《证券法》从法制健全、严格监管及市场机制完善等多角度防范上市公司财务舞弊行为， 标志着我国资本市场进入更加成熟的发展阶段， 康美药业让我们对此有了更直观的认知。 基于上述分析， 本文总结出如下四点思考。

（一）避免系统性财务造假

上市公司系统性财务造假隐蔽性强， 难以监管侦查， 一旦被发现将造成毁灭性打击。 监管层往往只能在事中和事后发挥作用， 因此仅依靠行政力量难以从源头上解决系统性财务造假问题。 对于公司来说， 完善的公司治理和内部控制是防范财务舞弊的根本防线， 通过内部监督制衡机制， 避免实际控制人在董事会的“一言堂”现象。 独立董事、审计委员会、内部审计部门应发挥其应有的作用， 而非做“表面文章”， 在保障自身独立性的前提下认真履职， 维护公司整体利益。 同时， 公司的其他利益相关者应积极参与监督， 比如加强债权人的治理作用， 防范因财务舞弊而造成的巨大损失。

（二）切忌中介机构“浑水摸鱼”

从康美药业财务造假案来看， 中介机构不再是市场的“看门人”， 而是疏于职守， 甚至与上市公司串通共谋， 牟取利益。 为了避免中介机构沦为上市公司财务造假行为的“放风者”， 一是要从制度方面着手， 保证中介机构的独立性。 具体措施为： 完善中介机构服务定价与定价监管标准， 避免由于收入依赖导致的中介机构“放水”行为; 进一步完善审计轮换制度， 推进“换师”与“换所”并举的审计轮换制度， 提高外部审计的独立性[4] 。 二是要从监管与惩罚方面着手， 加大对参与造假的律师、注册会计师、资产评估师及会计师事务所等中介机构的查处力度， 重视上市公司和中介机构的潜在联系， 尤其是证券服务业务关系， 保持中介机构的独立性有利于发挥中介机构的积极作用。 切忌中介机构“浑水摸鱼”， 掩盖上市公司问题， 消除上市公司对违规的非分之想和可乘之机。

（三）完善财务造假相关民事诉讼制度

新《证券法》在条款中新加入“投资者保护”相关部分， 创设了支持诉讼、代表人诉讼等多种新型诉讼制度， 探索建立了具有中国特色的民事诉讼制度， 但配套法规与法律条款尚未修订或推行[5] 。 如《最高人民法院关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》至今已经实施18年， 证券市场瞬息万变， 但相关民事赔偿司法解释至今尚未修订。 为切实加大民事诉讼对财务造假行为的惩戒威慑力度， 还应继续完善配套法规与法律条款， 促进民事诉讼制度落地实施， 确保审判过程公平， 审判有法可依、有例可循。

（四）正视立法监管和市场机制的联动

预防上市公司的财务造假仅仅依靠监管是远远不够的， 大多数引发全市场关注的财务造假事件是依靠市场化机构发现的。 市场对上市公司的蛛丝马迹“嗅觉灵敏”， 因此对于防范我国上市公司财务造假行为， 更需要发挥市场化力量。

康美药业财务造假并未触发退市机制， 这暴露出我国退市制度存在设计上的不足。 根据上海证券交易所发布的《上市公司重大违法强制退市实施办法》的规定， 上市公司披露的年度报告存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的， 根据证监会行政处罚决定认定的事实， 导致连续会计年度财务指标实际已触及《股票上市规则》规定的终止上市标准的， 股票将被终止上市。 我国现阶段正积极推行市场化退市制度， 但就市值退市指标难以实现劣质公司出清的现状， 应将财务造假等违法违规行为作为识别公司质量的标准之一， 要求出现严重财务造假行为的上市公司直接强制退市。

此外， 还应依靠失信惩戒机制杜绝上市公司的违法行为。 通过建立良好的信用环境， 提高上市公司的信息披露质量， 更好地发挥资本市场的功能。 完善守法诚信褒奖机制和违法失信惩戒机制， 将财务造假列为企业失信行为并纳入征信系统中， 进而通过全社会的约束机制使得相关责任人不敢失信、不能失信。

【 主 要 参 考 文 献 】

[ 1 ]   刘俊海.问责康美药业：棋还没下完[N].检察日报，2020-05-20（007）.

[ 2 ]   黄世忠.康美药业财务造假延伸问题分析[ J].财会月刊，2019（17）：3 ～ 6.

[ 3 ]   付彦，邓子欣，曾斌，张畅.从瑞幸事件看新证券法下强化财务造假监管[ J].证券市场导报，2020（5）：2 ～ 9.

[ 4 ]   袁小平，刘光军，彭韶兵.会计差错与会计造假辨析——以康美药业为例[ J].财会通讯，2020（11）：138 ～ 142.

[ 5 ]   方军雄，王欣艳，李若山.三年造假，责任几何？——以新《會计法》审视重庆川仪报表造假的会计法律责任问题[ J].财务与会计，2001

（1）：67 ～ 69.