新时代经济责任审计程序及方法浅析

陈希童

关键词：新时代  经济责任审计  程序和方法

经济责任审计是发轫于我国国情的审计形式。有别于传统审计的一个最重要的方面，即是从对普通经济业务的真实性、合法性评价上升为对经济业务实施领导者的评价，而这一评价体系的另一个核心要素是“经济资源的使用效率”（Utilization efficiency of economic resources）。实践证明，在我国，经济责任审计的产生和发展有利于提升对公权力的制约力和信任度、有利于保障国民经济和社会的健康运行、有利于推进我国国家治理体系和治理能力的现代化。在新修订的《规定》中，对经济责任审计的总体内容有如下表述：“经济责任审计应当以促进领导干部推动本地区、本部门（系统）、本单位科学发展为目标，以领导干部守法、守纪、守规、尽责情况为重点，以领导干部任职期间本地区、本部门（系统）、本单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的真实、合法和效益为基础，严格依法界定审计内容。”

《规定》中经济责任审计的目标是“促进科学发展”，重点是领导干部的“守法、守纪、守规、尽责”情况，基础是“经济活动的真实、合法和效益。”从这些关键词中可以发现，经济责任审计与普通审计虽然有一定的相似之处，但在审计对象、审计目标、审计内容和审计重点上都有一定程度的区别。而要实现经济责任审计的这些特点，使审计结果达到预想的效果，势必要遵从一套较为完备的审计程序并运用好各种审计方法。以下是较为常见的审计程序及方法，以凸显出经济责任审计的要素及特点。

 一、经济责任审计的程序

（一）经济责任审计程序的设计思路

（1）做好审计全过程的紧密结合，特别加强审前准备和审后整改监督的工作力度。经济责任审计的审前工作、现场工作和审后整改监督工作应紧密结合，形成闭环管理。其中审前准备包括审前调查、审前培训和对于前期审计成果的充分借鉴，这对于审计工作整体而言是工作基础，因而显得尤为重要。而审后的整改监督则是经济责任审计成果最终落地的具体表现。在审计全过程管控的过程中，应将这两者与现场审计密切结合，成为一个相互影响、相互促进的有机整体。

（2）以客观事实为依据，以规章制度为准绳，给予审计人员和被审计单位充分的沟通空间。经济责任审计的本质是对领导者工作的全面客观评价，势必牵扯到总体工作的方方面面。审计人员应在充分熟悉了解审计通用制度的基础上，将发现问题与规章制度进行比对，以找到其中的背离之处。而对于被审计单位而言，应尊重审计人员的工作成果，对于确有异议的地方与审计人员进行充分的沟通，从而找到审计与被审计的平衡点和落脚点。在审计程序的设计过程中，应该给予被审计单位充分的发表不同意见的权力，从而从客观上切实提高审计工作的权威性和公信度。

（3）结合各专业的实际特点，统筹兼顾现场审计和非现场审计，审计程序应具备一定的调整度和灵活性。在经济责任审计过程中，审计组人员往往会被分成不同的专业小组，既各司其职又相互配合。这就要求审计组的主审人员结合审计任务的轻重缓急进行适时的工作调整，而不能按照统一的审计程序模板来进行。比如对于现场工作量大的被审计单位，可适当减少非现场工作的时间，对于前期出现过的同质化问题，审计人员则不再需要将其作为本期的审计重点，而将重点转移到新的问题线索中去。这样一来，审计工作的灵活性加大，既有利于激发审计组人员的专业特点，也有助于审计报告的客观全面。

（二）经济责任审计的一般程序

经济责任审计的程序是经济责任审计工作实施和成果取得的必要保证，一般的经济责任审计程序如图所示：

其中主要程序内容包括但不限于：

1、制定年度审计计划

根据组织部、人事部的委托制定年度审计计划。通过制定审计部门的年度计划，明确经济责任审计的审计范围、审计时间段、审计主要内容、审计人员安排和审计时间安排;

2、开展审前调查

审前调查的主要内容如下：

（1）明确审前调查的总体要求：在把握被审计单位所处的市场环境、管理模式和管理规定等制度性文件的基础上找出经营管理的薄弱环节，关注其财务及经营活动状况及其盈利能力和潜在的风险，评价内部控制体系的建设与控制效果，客观评价经营管理职责履行情况和取得的工作成效，初步提出审计关注的重点，为编制审计工作方案做准备;

（2）编制审前调查方案：通过了解被审计单位的基本情况、采集并分析被审计单位的相关基础数据和经营数据、收集审计资料、确定审计重点和需要采用的审计方法，明确审前调查的目标;

（3）明确审前调查的组织形式和成员组成：根据被审计单位实际业务构成，明确审计人员专业分组，明确审计组的组长、副组长、主审和组员;

（4）明确审前调查的范围与时间安排;

（5）明确审前调查的内容及应查阅的主要资料;

（6）明确审前调查的其他要求;

（7）撰写审前调查报告：审前调查报告的主要内容应包括：

①審前调查工作开展的基本情况;

②被审计单位基本情况：包括公司概况;财务管理基本情况;经营管理基本情况等;

③审前调查发现：汇总各个专业小组发现的审计问题疑点并加以初步分析;

④审前调查建议：将上述发现问题及其他疑点情况作为下阶段调查重点。

3、进行审前培训

审前培训的主要内容应包括：

（1）明确审计组人员及分工;

（2）明确审计程序及相应的方式方法;

（3）明确调查主要内容及审计重点：包括审计目标、审计对象范围、审计时段及审计的主要内容;

（4）明确可供参照的规章制度。

4、出具审计通知书和审计重要事项承诺书

审计通知书应注明的内容包括：审计重点内容、审计时段、要求提供的审计资料及审计组人员安排。《规定》中明确：“审计机关应当在实施经济责任审计3日前，向被审计领导干部所在地或者原任职单位送达审计通知书。遇有特殊情况，经本级政府批准，审计机关可以直接持审计通知书实施经济责任审计。”审计重要事项承诺书的承诺内容主要包括被审计单位提供资料的真实性、完整性;不存在未说明或未披露的重大经济事项等。承诺书应由被审计单位财务负责人及单位负责人签字并加盖单位公章。《规定》中明确：“被审计领导干部及其所在单位应当对所提供资料的真实性、完整性负责，并作出书面承诺。”

5、制定审计工作方案

审计工作方案的内容应包括：

（1）审计目标;

（2）审计范围与重点;

（3）审计组人员安排;

（4）审计主要内容及关注重点，包括：

①综合管理方面：包括重大经济活动及经营决策、内控制度建设与执行情况、重点业务管理情况、外部检查情况及历史遗留问题处理情况等;

②财务管理方面：包括资金管理、收入费用管理、往来款项管理和关联交易情况等;

③用工管理方面：包括公司人员构成情况、人员薪酬情况和业务外包情况等。

（5）提供可供审计人员-参考的文件制度附录。

6、召开经济责任审计工作进点会、进行现场审计、撰写审计记录及审计工作底稿

现场审计时间可根据被审计单位的规模大小及业务复杂程度进行适当调整;审计记录应列明审计事项，对事项的基本情况进行简单阐述并明确审计发现问题，并附加相关附件;审计底稿以审计记录为基础，明确审计内容、审计依据及审计意见和建议。

7、召开审计沟通会进行审计意见沟通

审计沟通可分为两部分进行。首先进行审计组内部沟通，由各专业组组长对审计发现问题进行说明，审计组组长对发现的审计问题进行提炼总结，明确下一步的工作方向。在内部沟通会之后，召开与被审计单位的审计沟通会，就审计发现问题进行沟通，听取被审计单位的情况说明，对于没有异议的审计记录和底稿由被审计单位负责人签字盖章。

8、撰写审计报告并下达审计报告征求意见书

根据审计底稿情况和与被审计单位的沟通情况撰写审计报告，报告一般可分三稿，即初稿、征求意见稿和定稿，审计报告的主要内容应包括：

（1）企业基本情况：包括企业概况、企业财务状况、企业用工管理情况、薪酬管理模式、任期工作及测评情况、主要经营管理情况等;

（2）基本管理情况：包括“三重一大”决策管理情况、内部控制建设及执行情况、

（3）审计发现的主要问题：以审计底稿为基础，按照各专业的顺序，对发现的主要问题进行阐述并明确对应的制度依据、对每一条审计问题给出相应的审计意见;

（4）给出审计建议：就发现问题和被审计单位的经营情况提出可操作的审计建议。

9、进行审计签报

将审计结果汇报上级领导。

10、向被审计单位出具审计意见书和管理建议书

审计意见书主要针对报告中发现的各专业问题;管理建议书主要针对被审计单位的制度及内控不足。

《规定》中明确：“被审计领导干部及其所在单位应当自接到审计组的审计报告之日起10日内提出书面意见;10日内未提出书面意见的，视为无异议。”“被审计领导干部对审计机关出具的经济责任审计报告有异议的，可以自收到审计报告之日起30日内向出具审计报告的审计机关申诉，审计机关应当自收到申诉之日起30日内作出复查决定;被审计领导干部对复查决定仍有异议的，可以自收到复查决定之日起30日内向上一级审计机关申请复核，上一级审计机关应当自收到复核申请之日起60日内作出复核决定。

11、监督审计整改并出具后续审计报告

由被审计单位根据审计发现问题进行整改，并提交整改情况报告，报告后应附有相应的证明文件。针对审计意见书及管理建议书，被审计单位一般应出具相应的整改情况报告。

二、确定经济责任审计主要方法的思路

经济责任审计的主要方法与普通审计既有区别又有联系。在《规定》出台的大背景下，随着经济责任审计程序的进一步规范，经济责任审计的方法也在不断被加以完善和创新，在新的审计工作形势下，为了突出经济责任审计的新特点，笔者总结了经济责任审计的方法主要可以分为以下几种：

（一）从经济指标中寻找问题线索

一般经济责任审计涉及的指标数量较多、综合性较强，从这些指标分析入手，可以迅速的找出被审计单位经营的重点方面，从而把握审计的大方向。对考核结果的较差的经济指标，可以用来找出制约被审计单位发展的症结和短板，对结果加以适当的整理分析，排除客观因素，找出体现领导者能力的主观因素，从而体现对领导人员的评价;对于考核结果较好的经济指标，要密切注意指标的各个组成环节，在审计过程中加以明确，以判断其是否存在为了提升指标质量而进行违规违法内部操作的可能。从以上两个方面都可以看出，无论经济指标的好坏，都可以作為经济责任审计工作的一个突破口，从而找到下一步的行动方向。

在审计全过程管控的过程中，应将这两者与现场审计密切结合，成为一个相互影响、相互促进的有机整体

与此同时，也应该认识到，单纯的经济指标并不能全面反映被审计单位全面的经营管理水平。在一定程度下也可以对现有指标进行一定程度的修正，从而摒弃掉一些范围过于宽泛的粗放型指标，还原经营质量的本来面目。

（二）找准典型事例进行深入剖析

经济责任审计是针对被审计单位领导者任职期间内“守法、守纪、守规、尽责”的全面评价分析，而从其任职期内的一两个典型事例入手，往往可以发现其领导力水平的代表方面。举例来说，审计人員应对被审计单位领导所做的述职报告高度重视，除了密切观众其中罗列的重点经济指标之外，还应该对其中提到的一些典型事例进行留意，并选取其中的一到两个进行全面剖析，从而在被审计单位的整体情况不明朗的情况下打开局面。举例来说，审计人员可以关注被审计单位的述职报告中列明的所取得的经营成果，并对这些成果进行深入的分析解释，以测试其实际情况是否与描述相符。被审计单位近年来发生的诉讼事件，特别是作为被告方的情况。法律纠纷往往体现了公司管理的薄弱环节，从这一点上入手，容易找到全局性的突破口。如在对某大型国有企业进行经济责任审计时，发现其在近两年发生过房地产租金缴纳的纠纷，进而发现其存在内外部房产产权不明，权属划分不清的情况，通过整理该单位的全部房产资料，厘清其产权实际情况，从而发现审计问题线索。

（三）重视实地走访和社会调查

经济责任审计与普通审计相比更注重审计评价的总体性和全面性，这也就要求审计人员除了收集具体的经济指标等可视化数据之外，更应注重实地走访调查，取得真实的反映材料，从而扩充审计报告的深度和广度。举例来说，在对某大型国有企业进行经济责任审计时，在其固定资产账簿上发现有巡逻艇若干，这在同类型的企业中非常罕见。审计人员调查后发现，该批名义上的巡逻艇实际为经过豪华装饰的游轮一艘，经过实际走访调查，发现了这个问题线索。对于领导者的评价一方面要看其经济指标的完成情况，另一方面也要切实地了解其在职工群众中的口碑如何，这既有助于了解到其制定政策的真实落地情况，也有助于从第三方的角度客观维护好机关和国有企业的社会公信力。

（四）注重前期内部审计成果的运用

经济责任审计从一个侧面为政策和制度的实施保证了延续性。而审计发现的问题和整改措施与此种延续性是一脉相承的。一方面，前期问题的整改本身就是本期实际工作的一个重要方面;另一方面，本期工作的好坏也会直接反应为下一期的审计评价。做好审计成果的充分运用在经济责任审计中是甄别领导者能力高低并进行客观评价的一个重要方面。在任期经济责任审计中，这样的成果运用有助于给前后两任领导作出客观评价，做好全面的横向比较，在任中经济责任审计中，这样的成果运用有助于评价本期领导自身的工作业绩，可以帮助做好领导者自身的纵向比较。上述两种纵向和横向的比较，应做好相关的资料存档。从而真正推进审计成果的转化落实。

三、结束语

综上所述，经济责任审计在新时代对于促进和完善国民经济健康稳定发展和推进我国国家治理体系和治理能力现代化方面将发挥更加重要的作用。从完善经济责任审计的体制出发，完善经济责任审计的程序，拓展经济责任审计的方法，将是摆在每一个内部审计人员面前的一个紧迫的问题。增加审计程序设置的科学性和灵活性、拓展审计方法的全面性和有效性，对于经济责任审计工作的开展必将起到非常重要的作用。

参考文献

[1]中共中央办公厅、国务院办公厅颁布的《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》（2019年7月）

[2]国际内部审计师协会（IIA）《国际内部审计专业实务框架（IPPF）》（2017年）

[3]中国内部审计协会《第2205号内部审计具体准则—经济责任审计》（2016年）