实质重于形式原则在会计实务中的应用简析

章艳（长沙职业技术学院）

改革开放以来，我国的市场经济得到了快速的发展，经济活动也在市场经济的影响下，展现出了极大的活力。但是随着市场经济的发展，以及经济发展体制的创新，一些原有的会计核算的法律形式，已经无法满足现代企业发展的要求，一些经营现象以及交易事项已无法用单一的会计相关法律条文来解释，因此需要根据实际情况灵活的对会计工作进行调整，这就是实质重于形式原则在会计实务中的运用。这项工作原则是在市场经济环境下总结出的一项实用性的原则，符合市场经济发展的规律，有利于会计工作水平的提高，同时这也是一项国际通用的会计工作准则。

实质重于形式原则的概念以及内涵

在现代企业的经营中，企业财务所有权的判定是非常复杂的，比如现代企业财物获取的方式有自己购买、融资形式取得，也可以以租赁方式得到。以租赁方式得到的固定资产，从法律的层面上来看，企业是不具有所有权的，但是如果这种资产与企业自行购买、融资形式获取的固定资产一样，企业能长期的使用，使用的期限接近固定固定资产的全部生命周期，且企业对该固定资产拥有优先的采购权，在资产的租赁期内企业也有权对该固定资产进行支配，并从中获取收益，那这种资产从本质上来看，企业已实际拥有了该资产的使用权和收益权，因此在进行会计核算时，也一般将该种租赁方式取得的固定资产看作是企业的资产。

在这种情况下企业的会计核算如果仅仅是按照相关的法律条文来进行，那么很难准确的反映企业实际的财务情况以及经营情况，所得出的核算数据也缺乏准确性，企业无法根据相关的会计数据来进行准确的决策。

实质重于形式原则并不是我国独有的一种会计工作的原则，实际上它是一项国际通用的会计工作原则，该原则在《国际会计准则》中也有体现。例如在《国际会计准则》关于实质重于形式在第35条规定：如果信息要想忠实反映它拟反映的交易或其他事项，那么就须根据它们的实质和经济现实，而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。另外，我国在《企业会计准则——基本准则》第二章第十六条也明确要求了企业会计在进行工作时要严格的遵守这一会计工作准则。

实质重于形式原则在会计确认中的应用

（一）资产要素确认

资产要素确认实际上就是前文提到过的租赁资产在企业资产核算中的问题，这是实质重于形式原则在会计实务中的具体体现，也是最重要的体现。资产确认的核心就是能否将企业融资或者租赁的资产看作是企业的资产。我们前文提到过，在实质重于形式的原则中，如果该资产企业长期的租赁，且租赁的期限接近资产的使用寿命时，就可以将租赁进来的资产看作是企业的固定的资产，但是这种资产确认有一个前提条件，那就是企业是对该资产长期拥有并支配，才能将该资产纳入到企业的资产当中去，因此在进行会计工作对资产进行确认时，需要对资产的权益以及资产的使用周期进行了解，才能更有效的实行实质重于形式原则。

（二）负债要素的确认

负债要素确认的核心在于如何对企业的负债进行判断，以及在实际的经营中有哪些要素属于企业的负债。要对负债要素进行界定实际上也是相当困难，尤其随着现代市场经济的进一步发展，市场经济的形式与经营活动的形式也越来越多样化，这也加大了对企业负债要素判断的难度。就以最常见的产品销售这一环节为例，产品的销售行为是否会产生企业负债呢？表面上来看，企业的销售行为并不会产生负债，因为在销售的过程中企业一直是在获得资金，而没有资金支出，因此从这个角度上来看销售行为并不会使企业产生负债，但是需要注意的是产品都有一定良品率，所销售的产品也无法保证都是合格品，而一些不合格的商品在销售出去后也必然会面临着返修的问题，因此在对这部分返修产品处理时，企业要增加额外的经济支出，因此根据实质重于形式的原则，企业在收到年度的维修服务费时，需要确认为一项负债。但是需要注意的是该负债并不属于或有负债，从严格意义上来讲并不属于负债的范畴，而是会增加企业额外的成本支出。在这种情况下对企业负债要素进行确认，就是遵照实质重于形式的原则，将一些间接产生的成本支出进行负债判断。企业会计人员对此条件下的负债要素进行确认时需要对企业的经营环节进行认真的分析，从企业的经营中找到一些隐藏的负债要素，从而提高财务核算的准确性。

（三）收入要素确认

现代企业的经营方式多变，融资方式也多种多样。在不改变企业目前经营规模的情况下，企业商品销售收入不足以填补资金缺口而企业又借不到钱时，企业可以采取销售回购的方式进行融资。即交易双方用口头约定或者书面合同的形式，约定销货方在一定的时间内要对已“销售”出去的商品进行回购。一般来说商品回购有两种主要的形式：第一种就是进行日期约定，也就是说在约定日，销货方必须要进行商品回购，商品价格无论涨落，都不影响销货方在约定日履行回购义务。如果在这期间商品价格上涨，销货方要自行承担损失；如果价格下跌，销货方也可以独自获得利益。因此在这个过程中商品的风险以及所有权实际上有转移到购买方的身上，而商品的实际控制权却在卖方手里。另一种方式是交易的双方提前约定好价格，并在一段时间内由卖方完成回购。在这个过程中，风险是由卖方承担的，并且商品仍然是卖方在进行控制。由此可以看出，商品实际上在交易之日就已经被卖出去了，但由于日后商品将要被卖方回购，且仍然由卖方控制，其商品所有权上的风险与报酬并没有全然转移给买方，因而会计人员应遵循实质重于形式的原则，将之作为一项融资业务进行会计处理。

实质重于形式原则在会计计量中的应用

会计计量是进行会计工作的基础。在进行会计计量时需要考虑到多种计量属性，一般包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。在会计计量的过程中要根据实际的情况来对计量属性进行合理的选择。如果在进行会计计量时，仅仅使用单一的历史成本属性进行计量，无法保证计量的准确性。目前随着市场经济的发展，国家的经济环境已经逐渐成熟，许多方面的会计计量已达到了使用公允价值计量的要求。采用公允价值计量属性进行计量能在很大程度上保证相关计量工作的准确性、公证性与全面性。另外在进行会计计量时还可以根据实际情况，采用其它的计量属性进行计量。从实质重于形式的原则来看，这种工作方法符合会计工作的实际要求，是提高会计计量工作质量的有效方法。

实质重于形式原则在会计报告中的运用

会计报告要充分体现企业的财务情况，但是一些较为特殊性的信息，在会计报告中进行全面披露的话，容易给人造成误导。比如一些未到账的信息，比如还有一些销售款项实际上已经到账了，但是由于缺乏原始收款凭证，在与银行核账时才发现，对于这种财务信息应该如何披露？按照一般的流程标准，这样的信息应该在下一期的会计报告中进行披露，但是按照实质重于形式原则应该在本期就进行披露，因为这样做能够使会计报告更加的全面、准确，有利于公司及投资者做出正确的决策。

总结

随着现代市场经济的发展，各种经济体制与经营方式不断创新，在很大程度上促进了经济的发展，但是也给高质量的会计工作带来了一定的难度。针对目前复杂的会计工作，现有的相关法律、制度、规范等无法完全的适用，因此在进行会计工作时要在遵循实质重于形式等原则基础上，具体问题具体分析，从而提高会计工作的水平。