浅谈公司治理与内部控制的关系

摘 要：近年来，国内外大量公司违法违规、经营失败事件的发生，引起了人们对内部控制的高度重视。很多国家也相继出台了进一步加强内部控制的法律法规，以期规范企业行为。内部控制与公司治理是从两个不同层面对企业进行有效管理，它们之间既有着紧密的联系，也存在一定的差异，为实现企业的最终目标二者相互制约、相互促进。

关键词：公司治理;内部控制;关系

公司治理理论主要是基于公司所有权和控制权的分离致使内部人和外部人之间存在利益冲突，在不确定性、信息不对称性以及契约成本问题的影响下，这些利益冲突无法通过完全合约来解决，这就需要我们对于由此引发的各类代理问题和利益冲突问题采取一些机制来控制，通过建立一定契约关系的制度、安排来确保委托人的权益不被侵害。

一、公司治理与内部控制的概念

目前，国内外广大学者对公司治理的概念还没有一个统一的标准。但本文所讲的公司治理取其狭义的概念。狭义的公司治理，是指所有者，主要是股东对经营者的一种监督与制衡关系。其主要特点是通过股东大会、董事会、监事会及管理层所构成的公司治理结构进行内部治理（李维安，2002）。

内部控制基本规范中指出：“内部控制，是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果、促进企业实现发展战略。

二、公司治理与内部控制的区别与联系

（一）公司治理与内部控制的区别

内部控制和公司治理又存在很大的区别，包括目标上的、内容上的、涵盖组织结构的范围上的不同等，具体主要体现在以下四个方面的差异：

1.微观目标上差异

虽然内部控制和公司治理的最终目标都是实现企业目标，但具体来说，两者还是有很大的不同。内部控制的目标是为了保证会计信息的真实、企业资产的安全、资产运营的效果，其根本作用在于衡量和纠正下属人员的活动，以保证事态的发展符合计划的要求;按照目标和计划对工作人员的业绩进行评价，找出消极偏差之所在，采取措施加以改進，提高企业的经营效率和效益，保证企业预定目标的实现。而建立有效的公司治理的目标是在利益相关者、股东大会、董事会、监事会和经理层之间合理配置权限、公平分配利益，以及明确各自职责，建立有效的激励、监督和制衡机制，实现所有者、管理者之间的制衡，其侧重点是实现各相关主体责、权、利的对等。

2.微观内容上差异

内部控制与公司治理在内容交叉重合的同时，各自也有很多不同的领域。内部控制主要由管理控制和会计控制两个层面以及内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险应对、控制活动、信息与沟通和监控八大要素组成。公司治理包括内部公司治理和外部公司治理。内部公司治理是由股东大会、董事会、监事会和经理等组成的用来约束和管理经营者行为的控制制度。外部公司治理是通过竞争的外部市场和管理体制对企业管理者行为实施约束的控制制度。相比之下公司治理的内容更注重对企业整体的把握，包括权责划分以及企业所处的外部环境;内部控制的内容则更注重对企业内部具体经营及生产活动的管理。

3.组织结构上的差异

内部控制组织结构包括两个层面的设置：一个层面是董事会、监事会、经理层的设置，在这个层面上主要是理清控制权、监督权与执行权;另一个层面是管理部门的设置，在这个层面上主要是对不相容职务进行分离。公司治理结构中的外部治理结构同内部控制组织结构的不同不难发现。而针对内部公司治理结构来说，也同内部控制的组织结构有很大的不同。内部公司治理结构是由所有者、董事会与高级经理人员组成的一种组织结构，如果把内部控制所包含的组织结构比喻成一个金字塔的话，内部公司治理则处于金字塔的上层。

4.理论基础的差异

内部控制与公司治理虽然都是基于委托——代理关系产生，但内部控制仅在理论基础上涉及到经济学，其内容主要在于管理学、会计学和审计学方面，与经济学范畴的相关性较小。而公司治理的理论基础完全源于经济学，尤其是制度经济学和产权经济学。

（二）内部控制与公司治理的联系

内部控制与公司治理之间有着紧密的联系。良好的内部控制是完善公司治理的重要保证，健全的公司治理又是内部控制有效运行的基础。内部控制在公司制度安排中担任内部监控的角色，成为公司治理中不可缺少的部分。两者之间的联系具体体现在以下几个方面：

1.管理主体的趋同性

内部控制从制定到执行、评价和改进，一切过程都体现了人的意志。COSO报告特别强调了，内部控制是受企业的董事会、管理阶层及其他员工影响，其中董事会是内部控制系统的核心。而公司治理的主体也是经营者和董事会。股东及其他利益相关者通过投资回报率约束董事会的行为，以使公司能做出正确的重大战略决策;董事会通过公司业绩约束经营者，目的在于达到公司的有效经营管理。所以说，公司治理与内部控制的主体是一致的。

2.宏观目标上的同一性

公司治理与内部控制的最终目标具有相容性，都是要实现企业目标。内部控制的主要目标是减少虚假会计信息，保护资产的安全和完整，其基本目标仍然是保证企业目标的实现。而公司治理的目标是保证企业运行在正确的轨道上，防止董事、经理等代理人损害股东的利益。健全的公司治理是企业目标得以实现的保证，只有实现企业目标，股东财富最大化才能实现。因此，内部控制和公司治理存在最终目标的相容性。

3.宏观内容上的交融性

从内容上来看，内部控制与公司治理有交叉重合的地方，主要是监督、信息传递、权责分配，治理主体评价内部控制运行效果，经营者向治理机关报告内部控制执行情况等。当所有权与经营权合一时，治理结构与内部控制趋于合一。内部治理为主的公司，股东和股东大会、董事会是监控主体，因而内容的相容性较大;外部治理为主的公司，主要通过外部治理机制发挥作用，经营者是控制主体，因而内容上的相容性较小。

4.形成基础的同根性

内部控制和公司治理产生的基础都是委托代理关系。内部控制作为系统的制约机制，实施所有者对经营者及经营者对经营过程的控制，其根源是所有者与经营者间、上下级之间的代理行为。公司治理是在企业所有权和经营权分离的基础上产生的委托代理关系。内部控制和公司治理中“代理”的目的都是为了提高企业的经营管理效果。

三、公司治理与内部控制有机结合的必要性

阎达五、杨有红（2001）提出，内部控制框架与公司治理机制的关系是内部管理监控系统与制度环境的关系，保证会计信息的真实性是内部控制的主线，会计控制是企业内部控制的核心，内部控制目标随着公司治理机制的完善呈多元化的趋势。而李达华（2005）認为内部控制与公司治理结构的关系不是主体和环境的关系，而是一种嵌合关系，具有结构上的对应一致性、制度运行上的相互依赖性和促进性，并提出公司治理结构与内部控制制度关联的共时结构是提高内部控制效果的根本路径。国内学者对于公司治理与内部控制的关系问题到目前为止仍无统一定论，但基本确定两者之间存在一定的相互影响关系，两者的有机结合对于促进各自效用的发挥，对于实现企业的最终目标都是十分必要的。

（一）为了提高公司制企业的内部控制效果，也为了提高其公司治理的效率，必须建立公司治理与内部控制相互关联的结构，将公司治理结构的设计与内部控制制度的设计一并考虑。

（二）公司治理主要解决股东、董事会、经理层之间的代理问题，内部控制主要解决董事会、经理层、员工之间的代理问题，两者在涉及主体上有交叉重合的区域，及董事会和经理层。因此两者机制的有效设计及运行都能起到优化董事会、经理层的作用，都能进一步促进董事会、经理层更好的发挥其作用;反过来说，董事会、经理层作用的有效发挥也能促进公司治理与内部控制总体作用的发挥。

（三）加强监事会的监督作用，保障公司治理与内部控制的有效运行。长期以来，监事会对于董事会、经理层的监督作用没有得到应有的发挥，制约了公司治理与内部控制制度的有效发挥。因此应强化监事会的独立性，明确监事会的职责和权限，更好的发挥监事会的作用。

（四）完善信息披露制度，尤其是即使披露公司治理及内部控制的自我评价报告。有效的信息披露可以帮助股东真正了解企业的运行状况，及时掌握董事会、经理层的决策、动态，起到有效的监督作用。

四、结语

公司治理与内部控制都关系到企业的生存与发展，将两者结合起来有其特殊的意义。只有在完善的公司治理环境中，一个良好的内部控制系统才能真正发挥作用，一个健全的内部控制机制要有完善的公司治理结构的支撑，而内部控制的创新和深化，也将促进公司治理结构的完善和现代企业制度的建立。从公司治理的角度来规范和完善企业内部控制制度，能够从制度设计、执行、监督、调整的不同角度，使内部控制与公司相关环境相结合，提高内部控制效果，从而促进企业目标的实现。

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作者简介：

李宏宇（1992-），男，天津人，天津财经大学在职研究生在读，主要研究方向是企业管理。