基于价值增值的EPC工程总承包项目全过程跟踪审计探究

■叶秀

一、前述

目前，随着国家推行工程总承包进度的加快，EPC工程总承包成为政府投资项目以及国有资金占控股的首选。EPC 项目实施与管理过程中面临的新政策、新要求、新特点给内部审计带来了新问题、新挑战。

二、新阶段内部审计价值增值定位

2020 年7 月国际内部审计协会（IIA）发布新版风险管理模型——“三线模型”。“三线模型”较原版“三道防线”去掉“防”字，搭建更为积极的、攻守兼备型风险管理模型，其目的是在防风险的同时要致力于提升组织创造价值、获取增值的潜力。这就要求处于第三线的内部审计要适时转变观念，用更为积极平衡的方式在防风险的同时促进组织价值增值目标实现。2021 年5 月6 日审议通过的《中华人民共和国审计法（修改草案）》，该草案有效推进审计监督，提高了对除政府投资项目外的重大公共工程项目以及公共资金等进行审计监督的规定。工程审计除了审查建设资金使用的规范性和效益性外还要兼顾质量安全，杜绝“楼脆脆”“桥塌塌”等危害公共利益的工程项目出现，统筹抓好发展与安全两件大事。

内部审计要服务发展与安全大局，协调推进防风险与促发展。既要一如既往地立足内部风险防控做好监督与评价，促进组织安全发展，也要顺应时代和环境变化，准确把握新发展阶段的机遇和要求，在“变”与“不变”中精准把握自身定位，为高质量发展服务。

三、新发展阶段内部审计价值增值途径

价值是企业在生产经营过程中创造出来的。内部审计可以结合经营环境、发展战略和业务发展需要，通过检查和评价组织的风险管理、内部控制，提升组织的治理能力和治理水平，提供咨询服务，直接或间接为组织增加价值。通过加强过程监管，识别违规行为，发挥审计预警功能，避免经济损失等方式为组织增加价值。

从项目建设角度看，内部审计虽然不直接参与工程过程管理，但可以通过对建设项目提供独立、客观的监督评价和咨询服务，在项目资金安全与效率、投资效果等方面提供有价值的审计建议，防范工程领域廉政风险，降低投资成本。内部审计为组织增加价值在工程审计方面主要有两种方法，一种是成本缩减法，即在功能不变的前提下减少建设成本，一种是价值增值法，即在成本不变的前提下，通过对项目的有效管理，增加资产价值。

成本缩减法是内部审计结合看图法、分析法以及测量法等方式，在充分调研的前提下对项目可行性估算、施工图及预算等环节提出审计意见，以提高资金投入效益，缩减不必要工程成本；在项目施工、验收、结算过程中深入了解实际情况，对比建设目标、管理标准，在项目变更签证、结决算审核等方面提出审计意见，以确保项目投资控制，降低超计划投资、质量安全隐患、工期延误、违约索赔等工程经济性风险。其为组织取得的经济效益属于可计量的、直接的价值增值，体现为审计审减额或投资效益增加额。价值增值法是内部审计通过观察法、询问法以及询证等审计方式，充分保证项目内部控制设计的合理性，强化风险识别及应对能力，在项目开展过程中监督评价内部控制执行的有效性，审核招标文件及合同范本，确保项目投资、质量等目标的达成，为项目顺利运行起到基础保障作用。其为组织取得的经济效益属于不易于计量的价值增值，通过审计建议等方式体现。

四、EPC 工程总承包项目全过程跟踪审计价值增值途径和方法

EPC 是工程总承包模式之一，但在我国尚处于探索阶段。2016 年住建部出台《关于进一步推进工程总承包发展的若干意见》，福建省是全国首批7 个工程总承包建设新模式试点省份之一。福建省住建厅发布《关于房屋建筑和市政基础设施项目工程总承包招标投标活动有关事项的通知》以及《工程总承包招标文件（2020 年版）》和《模拟清单计价与计量规则（2020 年版）》，从技术上对EPC 项目招标起到指导作用，从执行层面进一步推进EPC 项目的实施。

与仅选取一个或多个关键节点开展阶段性审计不同，全过程跟踪审计，从投资到项目竣工的整体经济活动展开审计，一般适用于重大工程建设项目。EPC 工程总承包项目往往建设资金大、建设周期长，涉及较多技术、经济、政策及法律法规问题，项目管控难度和管理风险较大。EPC 工程总承包项目宜采用全过程跟踪审计。

1.EPC 模式下全过程跟踪审计的定位。

面对尚处于探索阶段的EPC 工程总承包模式，跟踪审计在政策把握、审计方式以及审计介入深度等方面都需要在实践中不断探索总结完善。内部审计要找准定位，精准发力。一是在不越位的前提下履行好审计服务职能。建设部门往往希望审计能够深度介入，内部审计被置于风险防控的一、二线，置于项目建设实施及决策的流程中，导致审计职责定位不清。内部审计要坚守自身角色定位，厘清监督评价与决策执行的职责边界，不能替代建设部门、监理单位、总承包单位职责，可提供管理建议和咨询服务但不参与决策与执行，避免职责越位引发的审计风险。二是在不缺位的前提下履行好审计监督职能。内部审计是党和国家监督体系的一部分，承担着维护经济秩序、提高资金使用效益、促进廉政建设、保障经济社会健康发展的重要职责。工程建设是廉政风险高发的领域，跟踪审计要从招标采购、合同签订与执行、施工过程、竣工验收等重点环节入手，对项目建设的违法违规行为通过规范的程序发表审计意见，在合法、合规问题上决不妥协。三是正确处理好监督与服务的关系。对内，与决策层、建设部门保持信息沟通，使审计活动、审计目标与项目建设目标、管理目标一致，确保审计工作的相关性和审计建议的有效性，促进价值增值目标实现。对外，要立足国家优化营商环境的政策导向和推行EPC 项目的初衷，在跟审过程既坚持原则也要实事求是。与参建各方保持良性沟通，避免信息不对称、信息滞后带来的问题，详细了解总承包单位施工组织方案，参加工程技术交底，开展价格采价，从兼顾工程总目标以及参建各方利益角度出发，寻找有利于工程顺利实施的最优方案，服务项目建设总目标。

2.EPC 模式下实现增值型跟踪审计的前提。

“凡事预则立，不预则废”，开展EPC 项目全过程跟踪审计应预先在内控体系建立健全、审计人员专业能力保障、审计方案科学完备等方面下功夫，为开展优质高效的全过程跟踪审计提供基础保障。

（1）内部审计要与时俱进，内部审计人员应当及时跟进EPC 工程总承包模式新政策新制度，熟练掌握有关法律法规的运用范畴，了解新材料、新技术，用严谨与专业服务项目建设总目标。

（2）科学制定EPC 项目全过程跟审方案。审计方案是确保审计目标实现、控制审计质量的重要抓手。应尽早制定审计方案，将风险导向审计与内部控制管理相结合，根据项目进度排出跟踪审计时间表，明确审计时间节点，有序推进跟踪审计工作。

（3）练好内功的同时也要善借外力。要顺应新发展阶段对内部审计提出的新要求、新作为，重视工程审计人才配备，打造一专多能的审计队伍。在自身专业能力不足的情况下，应借助外力。《中华人民共和国审计法（修改草案）》强调要注重发挥社会审计的积极作用。工程审计咨询采购项目本质上是服务类采购，这一类型的服务采购没有品牌型号、技术规格等可以对照量化的选择标准，优选审计机构实际上是要优选跟踪审计人员。跟踪审计人员的专业资质、同类项目的资历、经验对跟踪审计顺利实施至关重要。跟踪审计委托单位可要求参选单位在参选文件中注明拟委派的工程审计人员及其资质、同类项目经验等，以此作为重要参考依据。跟审委托提前锁定拟委派的工程审计人员且明确中选后不允许擅自更换。此外，要通过委托合同明确审计范围、反馈机制，审计过程争议解决方案，明确阶段性审计成果，审计建议、结论提交时限，还可通过合同约定审计成果质量指标，如限定审核或编制误差率上限。由于工程工期的变化风险，要注意控制审计成本，对可能存在的超期服务费要在合同中作出详细约定。

（4）完善内控机制，促进规范管理。一是要结合工程总承包模式与时俱进修订完善工程审计制度，为工程审计规范程序、质量标准提供制度遵循。二是建设单位应建立适用于工程总承包项目管控的组织架构和工程管理制度，健全完善项目内部控制体系，如质量管理体系、进度计划管理体系、投资控制管理体系、安全管理体系、合同管理体系、信息管理体系、技术管理体系、综合协调管理体系等。

3.EPC 模式下全过程跟踪审计价值增值重点环节。

EPC 项目的关键控制点即EPC 跟踪审计关键点，也是审计价值增值的关键点。EPC 项目跟踪审计应紧盯关键控制点，靶向用力，用成本缩减、价值增值等方法保障项目建设目标实现。根据发包阶段的不同，福建省住建厅推荐了3 类合同计价模式，EPC 工程总承包模式的招标基础和合同价模式主要有：初步设计后以模拟清单招标，有限固定总价模式；方案设计后以模拟清单招标，固定单价模式；方案设计后以限额设计（下浮率）招标，标后模拟清单固定单价模式。

（1）项目建设前期。

EPC 项目全过程跟踪审计与传统建设项目审计相比，虽然审计内容不变但审计的重点前移。EPC 项目关键管控点主要集中在项目建设前期，比如前期论证的准确性、合同条款的严谨程度等都决定了项目建设目标能否得以实现。

可行性研究及投资估算是项目决策的重要参考依据。是项目决策的依据。可行性研究要关注项目建设规模是否符合建设单位的发展定位。投资估算要综合考虑项目的投资规模等方面。

初步设计及概算是EPC 模式投资管控成败的关键。该阶段要关注初步设计的深度能否清晰、准确、完整表达建设诉求，设计深度不足将影响模拟清单和概算的准确度。

模拟清单是编制最高限价、投标报价的基础。对项目建设过程中可能要发生的项目进行模拟编制，起到承上启下、降低超限超概风险的作用。

招标文件及合同范本编制是把握项目建设主动权的关键环节。工程总承包模式下，多头合作关系简化为一对一的承发包关系，在减少招标采购频次节约时间成本的同时，风险点集中凸显在总承包单位选择的优劣、总承包合同制定的科学、严谨与否上。跟踪审计要对招标文件不合理以及不符合规范的条款提出意见。

（2）施工阶段。

建设单位与总承包单位通过招投标程序建立合同关系，履行合同约定职责。在项目建设前期关键管控点有效管控的基础上，施工阶段的审计即履约行为的审查，以招投标文件、工程总承包合同、施工图及预算为抓手对总承包单位履约行为开展监督评价。结合总体施工进度计划等施工组织文件，动态掌握工程施工管理情况，对施工方案、设计变更的经济性展开分析评价，对建筑材料的价格等展开审核。在设计优化审核方面，要对比初步设计文件关注优化的方案是否合理。在签证审核方面，要独立做好现场取证，审查签证内容是否真实、完整；在设计变更审核方面，应明确是否属于变更范围，就变更必要性、合理性、合规性方面发表意见，核实变更对项目造价的影响，避免超预算、进度款拨付失控情况发生，审核变更审批程序是否符合项目管理制度和合同约定。在工程设备材料采购方面，由于工程设备、材料的质量直接影响着项目的性能指标、运行效率，要关注采购过程及到货验收程序的规范性。在施工进度款（过程结算）支付审核方面，要动态跟踪施工进度，对不合理的进度款的支付程序、支付方式、计算金额及差错提出意见。

（3）竣工结（决）算。

竣工验收是检验建设成果的关键环节。跟踪审计应关注质量验收程序是否按照项目要求和合同约定进行，竣工验收程序是否规范，验收报告中各参建单位签章是否齐全。交付资产的建设规模、内容与立项批复、初步设计批复文件是否相符。以合同为基础按“约”结算。EPC 工程总承包项目需要以合同条款为基本原则，结合施工图、竣工图以及现场实际完工情况，固定总价的部分以“功能”审计为主，结合合同约定的可变更与可调整的内容最终确定。依据总承包合同对质量、工期、安全等工程管理的奖罚规定，根据监理及建设单位确认的奖励及处罚情况进行结算审核。审核索赔费用与合同价格款的关联性，以及索赔申请时效是否有效，手续是否齐全，内容是否真实，计算过程是否有误。

五、结语

新发展阶段，内部审计工作应不断开拓思路，加强EPC 工程项目全过程跟踪审计，积极探索增值型内部审计在工程建设领域的方法与作用，推动增值型内部审计在新发展阶段做出新的贡献。