公路资产管理实施办法研究

林川泉

（广西壮族自治区桂西公路发展中心，广西 南宁 530001 )

根据交通运输部官网公布的《交通运输行业发展统计公报》 ，2010 至 2020年全国公路固定资产投资每年均在万亿人民币以上，从 2010 年末的1.148 万亿增长到2020 年末的2.432万亿元，年均增速7.8%；全国公路总里程由2010年末的400.82万公里增加到2020年末的519.81万公里，年均增速2.63%，二级及以上等级公路里程由2010年末的44.73万公里增加到2020年末的70.24万公里，年均增速4.62%。如此长期、稳定、大规模的公路基础设施投资，不仅为国民经济健康、快速运行构筑了大动脉，也为政府和社会积累了巨额的实物资产。但是在2019年以前，公路资产基本未登记入账，未进行资产价值确认、计量与会计核算，自然谈不上对公路资产的制度化、规范化管理。2019年《十三届全国人大常委会贯彻落实〈中共中央关于建立国务院向全国人大常委会报告国有资产管理情况制度的意见〉五年规划（2018～2022）》确定的总体目标提出：“经过5年努力，全面摸清国有资产家底，理清国有资产管理体制机制，建立健全国有资产管理情况报告和监督制度，为向全国人民交出国有资产“明白账”“放心账”奠定坚实基础。”其中，为实现总体目标采取的一项重大举措就有扩大国有资产报告范围，将公路等基础设施纳入报告体系。《政府会计准则第5号——公共基础设施》（以下简称“《准则5号》”）《政府会计准则第10号——政府和社会资本合作项目合同》等对行政事业单位承担管理维护职责的公路资产的会计确认、计量和披露等作出了具体规定。之后，《财政部、交通运输部关于进一步加强公路水路公共基础设施政府会计核算的通知》（财会〔2020〕23号，以下简称“23号文”）为公路水路资产会计核算提供了具体操作指南，同时也要求必须在2021年12月31日之前将存量公路水路公共基础设施纳入政府会计核算。为落实国有资产报告制度、政府会计准则等要求，进一步规范和加强公路资产管理，2021年3月财政部、交通运输部印发施行了《公路资产管理暂行办法》（以下简称“《办法》”）。为了确保《办法》具有可实践性，在附则中要求以《办法》为依据，各省级财政部门和交通运输主管部门结合本地区实际情况，制定具体实施办法(以下简称“《实施办法》”)。最近，笔者参与了《广西公路资产管理实施办法（暂行）》的制定，并到有关单位调研，结合广西的实际情况深入思考，提出了制定《实施办法》的如下意见和建议。

一、应对办法的适用范围进行补充

《办法》第二条“适用于各级各类行政事业单位对承担管理维护职责的公路资产的管理活动。本办法对经营性公路和专用公路资产管理有规定的，适用于经营性公路和专用公路资产管理。”纵观《办法》全文，关于经营性公路和专用公路资产管理的内容比较少，仅见第四条第三款规定由交通运输主管部门负责汇总统计经营性公路和专用公路资产情况，也就是说《办法》主要针对的是行政事业单位（即《办法》所称“管护单位”）的公路资产管理活动，而对经营性公路资产管理要求基本就是资产信息情况报送。值得注意的是还有一种特殊的公路资产，即企业管理的非经营性公路（主要指政府还贷收费公路），广西的政府还贷收费公路有两种管理模式：一种是由公益一类事业单位自治区公路管理局管理国省干线一级收费公路，另一种是由自治区政府直属国有企业运营管理的高速公路。前一种无疑属于第四条规定的管护单位，但后一种是政府委托国有企业承担收费公路贷款与还贷职责而形成的，有别于经营性收费公路，属于非营利性质，其项目资本金主要来源于财政性资金，通行费收支实行收支两条线，纳入财政预算管理。因此，制定《实施办法》时需要在《办法》第二条适用范围基础上增加对企业管理的非经营性公路的指导要求：是视同行政事业单位管养的公路，还是视同企业管理的经营性公路，如果是前者，应当将第二条第一款明确为“适用于各级各类行政事业单位和管理非经营性公路的企业对承担管理维护职责的公路资产的管理活动”；如果是后者，应当将第二条第二款明确为“本办法对经营性公路、企业管理的非经营性公路和专用公路资产管理有规定的，适用于这三类公路资产管理。”《实施办法》其他条款有涉及类似表述的也必须同步增补。根据对公路经营企业的调研反馈，允许企业将所管理的非经营性公路视同于经营性公路进行资产管理更符合企业管理现代化的要求，因此笔者更倾向于对第二条第二款适用范围进行补充。

另外，根据《中华人民共和国公路法》，专用公路是指“由企业或者其他单位建设、养护、管理，专为或者主要为本企业或者本单位提供运输服务的道路”。交通部1992年颁发的《公路里程和公路养护统计指标及计算方法的规定》也解释“专用公路：是指主要为工厂、矿山、油田、农场、林场、边防站或哨所等部门专用的公路”。也就是说专用公路的实际管养单位可能是行政事业单位，也可能是企业或其他组织，那么在制定《实施办法》时，对于专用公路的管理要求仍需立足于其管养责任机构是否为行政事业单位，而不能因为是专用公路，其管理要求仅限于“资产情况”的报送。

二、应对公路附属设施的涵盖范围进一步明晰

实际工作中公路管理部门所理解的公路资产与《办法》中的公路资产在具体内容上有所区别，区别之处在于公路附属设施中的养护（道班）房屋、物资仓库、停车区、服务区等建筑物和构筑物是否属于公路资产的界定范围。从公路管理部门养护管理角度，上述建筑物和构筑物全部属于公路资产，依据如下两项法规、规范：一是《中华人民共和国公路法》第五十二条关于公路附属设施释义“是指为保护、养护公路和保障公路安全畅通所设置的公路防护、排水、养护、管理、服务、交通安全、渡运、监控、通信、收费等设施、设备以及专用建筑物、构筑物等”；二是交通部《公路里程和公路养护统计指标及计算方法的规定》第二章第三节“公路人工构造物统计”中“公路其它附属设施”包括“标号志、界碑、护拦、房屋、行道树等”。笔者认为，养护站（道班）房屋、仓库、停车区和服务区是否属于《办法》涵盖的公路资产范围应视具体情况而定，因为：《办法》第三条释义“本办法所称公路资产，包括公路用地、公路（含公路桥涵、公路隧道、公路渡口等）及构筑物、构成公路正常使用不可缺少组成部分的交通工程及沿线设施（含交通安全设施、管理设施、服务设施、绿化环保设施）等资产”，完整地沿用了23号文中关于公路公共基础设施构成的条款，可以说《办法》中的“公路资产”与准则5号中的“公路公共基础设施”是一致的；《办法》要求公路资产“依据国家统一的会计制度进行会计核算”，“交通运输主管部门或其授权的单位、管护单位应当对公路资产进行定期对账，做到账账、账卡、账实相符”，意味着纳入《办法》管理范畴的公路资产应当与政府会计准则及其相关规定确认的公路公共基础设施保持一致，否则会出现账实不符的问题。23号文在公路水路公共基础设施界定中特别强调“独立于公路水路公共基础设施、不构成公路水路公共基础设施使用不可缺少组成部分的管理用房屋构筑物、设备、车辆、船舶，不对社会公众开放的公务码头，不再提供公共服务的公路水路设施，其会计核算适用《政府会计准则第3号——固定资产》，纳入单位固定资产管理。”相应地，公路附属设施中属于上述情况的就不纳入《办法》规范范畴，比如设施处于闲置、半闲置、损毁状态或者不提供公共服务、提供与公路无关的公共服务等。

行政事业单位管养公路沿线上正常在用的养护站（道班）站房是一个比较特殊的情况，它是否构成公路公共基础设施使用不可缺少组成部分是一个有争议的问题。一种观点如前文所述认为，应当构成公路公共基础设施组成部分，而且23号文附表《公路水路公共基础设施资产构成表》中“管理设施——房屋建筑——管理中心（管理分中心、收费站房）——场区、房屋、其他”有填报要求；另一种观点认为，养护站房是否存在不影响公路的使用，上述构成表关于管理设施的内容是针对收费公路设计的，所以养护站（道班）站房不应纳入《办法》所定义的公路资产范畴，而应属于单位固定资产。广西在制定《实施办法》时采用的是第二种观点，除了前面所提的理由外，还考虑到历史以来广西的养护站（道班）站房和用地都是单独作为单位资产入账的，如果从单位资产调整进入公路资产，在公路资产清查工作中资料搜集和价值认定方面情况复杂；另一方面，随着公路养护市场化进程的加快，事业编制的养护工人只减不增，有的养护站只有几个职工甚至没有，管护单位谋求以出租出借方式解决养护站看管人员缺乏的问题，将养护站（道班）站房作为单位资产管理有助于向上级主管部门申请办理相关报批手续，因此长远来看，不纳入《办法》规定的公路资产范畴更具有可操作性。

三、应科学合理地划分各级财政部门、交通运输主管部门与管护单位的职责和权限

《办法》规定“财政部门负责制定公路资产管理综合性制度和管理情况报告制度，并组织实施和监督检查。”这里财政部门应当是指省级而非市县（区）级财政部门，因为如果市县（区）级财政部门有权制定本地的公路资产管理综合制度和报告制度，容易造成不同区域各自为政，报告格式不一而无法在省级层面汇总。按照省级财政部门的管理职责，不仅对同级交通运输主管部门，对下级财政部门的公路资产管理工作均有组织实施、监督检查和指导的权限，而市县（区）级财政部门只能对同级交通运输主管部门公路资产管理工作行使组织实施、监督检查和指导的权限。各级财政部门对于公路资产处置和公路附属设施出租、出借、对外投资等事项均有审核或审批的权限，但是什么事项、多少金额范围内可以审批或经审核后报哪一级人民政府审批，还需结合国家、地方政府国有资产管理的相关规定以及省级人民政府的授权范围进一步细化，另行出台相应的规章制度。

《办法》规定“交通运输主管部门负责制定公路资产行业管理制度”应当是指省级而非市县（区）级的交通运输主管部门。因为制定公路行业管理制度应当归属于省级交通运输主管部门的职责，其中包括根据省级财政部门的公路资产综合管理制度及报告制度，结合公路行业实际情况制定具体实施办法、管理办法、细则或指南等等。按照省级交通运输主管部门的管理职责，对所属各行政事业单位以及下级交通运输主管部门的公路资产管理工作均有组织实施、监督检查和指导的权限。各级交通运输主管部门对于公路资产处置和公路附属设施出租、出借、对外投资等事项均有报批、审核权限，但什么事项、多少金额范围内报哪一级财政部门或交通运输主管部门审核或审批，还需省级人民政府或财政部门出台相关规定予以规范。对于管辖范围内的经营性公路、专用公路以及前文提到的企业管理的非经营性公路资产情况，各级交通运输主管部门均需履行汇总统计职责。

管护单位的职责除了《办法》第四条第四款内容外，还应增加“接受同级财政部门及上级交通主管部门的监督、检查和指导”的内容。

四、应将信息卡格式分类细化

《办法》总计30个条款中直接提及信息的就有8个，且设“公路资产信息化管理”专章，足见对公路资产信息化的重视。公路资产信息卡相当于固定资产卡片，信息卡的内容设定直接关系到公路资产账实是否接轨，是否能够真实地反映公路资产的状况及进行动态管理。《办法》第十七条规定：“财政部与交通运输部制定公路资产管理信息数据规范，发布公路资产信息卡基本格式。各地区根据统一的数据规范格式，在本地区行政事业单位资产管理信息系统中对公路资产进行信息化管理。”并给出了公路资产信息卡参考样式。本文认为制定《实施办法》时，在确保参考样式基本内容基础上可以区分非收费公路、经营性收费公路、企业管理的非经营性或政府还贷收费公路分类设计公路信息卡。分类设卡目的是为了使公路信息卡既简明扼要又更适用，既满足将来财政部与交通运输部发布的信息卡需求，又可以针对不同类型的公路汇集有助于决策参考的辅助信息。例如，对于政府还贷收费公路，政府部门更多地关注债务问题，相关信息如果简单按照《办法》的参考样式是难以填报的，因为政府还贷收费公路债务可以多渠道多种融资方式、在不同时间点形成，而且在“统贷统还”的模式下债务偿还也不可能一次性完成，还本与付息既有联系又有区别，不宜用“债务”简单地表述。因此，对于参考样式中的举债方式、债务名称、债务发行时间、债务发行金额、偿还时间、偿还金额、债务余额等信息内容都需要进一步细化；而类似“预计年均收益”这样的指标信息不是政府部门关注的。对于行政事业单位管养的非收费公路，除了债务外，政府部门更多地关注公路资产财政投入情况，包括中央、省级和公路所在地方政府的投入，以及投入的目的——新建、改扩建还是大中修。信息卡参考样式中除了比较笼统的“经费来源：财政拨款和非财政拨款”外，没有更明确的关于投入情况的内容，需要在《实施办法》中细化。

五、应当对“变更信息卡”给出更明确的指导意见

《办法》第十二条“公路资产因国家政策原因、改扩建、划转、报废报损、价值变化等发生信息变更的，交通运输主管部门或其授权的单位、管护单位应当按相关规定及时变更公路资产信息卡。”其中，对于“价值变更”没有具体的解析。不是每发生价值变更都需要变更登记的， 公路资产每天都在发生价值变更，因此需要对信息卡记载价值变更的条件、范围、内容和程度有所规范。笔者认为，记载价值变更应当与有关会计准则的规则保持一致。例如，根据准则5号第九条“通常情况下，为增加公共基础设施使用效能或延长其使用年限而发生的改建、扩建等后续支出，应当计入公共基础设施成本；为维护公共基础设施的正常使用而发生的日常维修、养护等后续支出，应当计入当期费用”。实际工作中，除了改扩建，公路大修甚至中修可以显著延长公路使用年限，这部分工程造价理应增加公路资产价值，并相应更新信息卡，否则会造成账实不符。

但是仅增加了公路的价值并不能代表公路的真实状态，公路经营企业可对公路资产计提折旧，其资产净值一定程度上体现了公路的折损程度，而行政事业管养的公路不计提折旧，再加上大中修、改扩建等造价增加，公路资产价值只增不减，显然不符合公路资产的生命周期曲线。公路资产如果每年只进行小修保养，其成新率必然逐年下降，而经过大中修后，成新率必然显著提升。因此，本文认为有必要在非经营性公路信息卡中引入“成新率”指标，旨在反映公路资产实体状况。

六、应融入公路资产管理绩效评价与结果运用机制

公路及其沿线附属设施的保值增值是管养单位的一项重要职责。如何充分提高公路资产利用的效率和效益，避免资产闲置浪费，节约财政资金投入，需要政策制定者的引导。比如，《办法》第十五条“公路资产处置和公路附属设施出租、出借、对外投资形成的收入，属于政府所有的部分，应当在扣除相关税费后，按照政府非税收入和国库集中收缴管理有关规定上缴国库。”规范了行政事业单位公路资产出租、出借、对外投资形成收入的上缴管理，但没有对这部分的支出内容进行规范。从财政部门的角度，这部分收入属于财政性资金实行收支两条线管理，按照保工资、保民生、保运转的原则统一安排，但对于管养单位而言，相关的支出费用如出租所需的市场调研费、招租费、大中修和改造费用等没能在预算安排中得到直接体现，甚至不体现，会较大影响其在公路资产的出租出借、对外投资方面的工作积极性和主动性，容易导致国有资产闲置浪费现象发生。财政部《关于贯彻落实〈中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见〉的通知》（财预〔2018〕167号）要求：“各级财政部门要会同有关部门抓紧建立绩效评价结果与预算安排和政策调整挂钩机制，按照奖优罚劣的原则，对绩效好的政策和项目原则上优先保障。”所以，在制定实施办法时，应对提高公路资产利用效益和效率的管理行为予以一定的政策支持。

七、应对有关会计制度应用衔接进行指导

《办法》第十条“公路资产应当依据国家统一的会计制度进行会计核算。”对公路资产涉及的会计核算问题提出了原则性指导要求，但是目前对公路资产的入账与核算尚处于起步阶段，为了避免不同会计主体对会计准则、制度理解有偏颇而带来的核算方面的较大差异，造成账实不符、账卡不符，本文认为在制定《实施办法》时，应对一些关键内容予以明确或结合当地实际情况细化，如折旧、记账主体、初始计量、后续支出成本化或费用化等。

以公路计提折旧为例，根据《中华人民共和国公路法》第三十五条“公路管理机构应当按照国务院交通主管部门规定的技术规范和操作规程对公路进行养护，保证公路经常处于良好的技术状态”，以及准则5号第十六条“政府会计主体应当对公共基础设施计提折旧，但政府会计主体持续进行良好的维护使得其性能得到永久维持的公共基础设施和确认为公共基础设施的单独计价入账的土地使用权除外。”保持管养下的公路处于良好状态是管护单位的主要职责，因此不需要对公路计提折旧。公路经营企业则不一样，以盈利为主要目标并承担一定的公益职责，按照成本费用配比原则对公路资产是可以计提折旧或无形资产摊销的。对于国有企业受托管理的政府还贷收费公路是否计提折旧，各地做法就不统一了，广西的国有企业一般不计提折旧，但有意见认为：如果收费期限到期后贷款仍未偿还完毕，财政对贷款又不兜底，不计提折旧是否合理，值得商榷。

还有初始计量问题，公路资产形成的时间久远，有的竣工资料完备，可以按当时资料进行初始入账，之后经历数次大中修、改扩建，相关支出依据《财政部关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》（财会〔2018〕34号）意见，发生在执行政府会计准则制度前不需追溯确认，必然导致初始入账成本与当前的实际价值或者同期类似用重置成本法进行初始入账的公路资产产生较大差异，不利于正确反映公路资产的家底。因此，本文认为在制定实施办法时可以设置一个相对合理的时间节点，该节点以前的统一用重置成本法，以确保各地段不同时期的公路资产价值均能得到公允反映。

八、用好政策，促进公路资产合法合规有效利用。

《办法》第九条“省级交通运输主管部门应当根据工作实际、结合公路管理法律法规制定公路资产处置和公路附属设施出租、出借、对外投资管理制度，并报送省级财政部门备案。”公路及附属设施点多线长面广、资产结构及形成情况复杂、时间跨度大，所处位置既可以是交通繁忙的城郊，也可以是偏远的乡村；有的社会效益明显，经济效益不明显，有的经济效益和社会效益都比较明显，有的虽然现在经济效益不明显，但随着城市扩张与周边经济发展而逐渐凸显。所以，针对上述特点，《办法》提出由省级交通运输主管部门专门制定公路及相关资产的处置、出租出借、对外投资等经济活动的管理规章制度，报财政部门备案。这意味着可以通过制定体现公路行业特点的规章制度，一定程度上可以解决实际工作遇到的难点问题。例如，广西的国省干线公路事业单位资产管理采用的从基层县乡级公路管理局—市级公路管理局—自治区公路管理局—自治区交通运输厅—自治区财政厅共五级垂直管理的国有资产管理体制，审批级次过多、走完全部级次时间长、流程多，如果授予中间级次主管部门较大的审批权限，将显著提高审批效率，否则一律集中在顶层，不仅效率低下，还会严重影响审批效果。顶层主管部门主要审批的是重大、重要或敏感度高的资产管理活动，如资产规模较大、涉及年限较长、政策性较强或社会影响较大等等。

又比如《办法》第二十一条“法律对公路权属作出规定前，公路资产管理情况暂全部纳入国有资产报告，并对权属问题作出说明。”实际工作中，管护单位权属问题较多的就是公路附属设施中的养护站（道班）、服务区、停车区用地问题。目前，广西国省干线的服务区、停车区用地及地上的建筑物及构筑物均由公路养护站改建而成。这些设施用地依据的是修建公路时与路线经过地村委会签订的征拆协议，年代久远，有的因时过境迁原件遗失，有的协议条款不严谨，重要条款缺失，给管护单位后续维权与资产利用带来一定的隐患。不仅容易与周边村民因地块权属产生法律纠纷、当地政府以无证为由强征强拆，甚至曾被质疑没有产权证就是权属不清，资产不能出租出借。尽管从法律的角度，没有产权证并不一定意味着产权不清，但没有产权证确实增加了产权不明晰的风险，这就需要行业规章制度对此予以规范。本文认为可以在制定《实施办法》中明确：对于管护单位管辖公路及其附属设施没有产权证的情况，如果历史以来就被管护单位管理、占用、使用且有明显边界的，在法律法规没有对权属作出规定前，暂作为公路资产管理，纳入国有资产报告。

上述观点只是笔者在参与制定广西公路资产管理实施办法中的主要关注点。各地公路资产管理具体情况具体问题有所不同，在制定本地区实施办法时立足点和侧重点也不一样。笔者认为，应当广泛搜集意见和建议，对《办法》进行必要的补充和完善，才能确保办法具有可实践性，发挥其对当地公路资产管理的指导意义。