公立医院食堂成本核算体系建设探索

汤晓盼 金华市中心医院

引言

公立医院食堂作为其后勤保障体系的重要一环，承担着为医护工作者和患者及其家属提供安全健康饮食的责任。一般来说，公立医院食堂属于非营利性，是以保障后勤供应为主要目的，不要求食堂承担盈利任务。医疗体制改革后，公立医院食堂大部分以招标的形式实施承包制模式。该种运营模式促使食堂产生了盈利需求，但公立医院食堂的非营利性质原则上不允许变动，仍然是以保障医疗工作者、病患及其家属的饮食为核心目标，这就要求公立医院的财务管理体系对公立医院食堂的经营财务状况有清晰的把握，使得公立医院食堂能够保障其成本的同时，还应将利润率控制在合适的范畴内，要达成二者平衡就必须建立完善的成本核算体系。但在实际的操作中，公立医院食堂的成本核算体系存在较多问题，为公立医院的财务与运营监管设置了诸多的障碍。

一、公立医院完善食堂成本核算体系的意义

（一）保障公立医院食堂的食品安全

公立医院食堂作为面向医患群体的食品供应单位，其服务对象的特殊性，使得其对食品安全的要求尤为严格。首先，患者的身体健康水平相对于常人而言较差，若出现食品安全问题，极有可能危及患者的生命，相对于一般食品供应单位，公立医院食堂面临的食品安全风险更高；其次，公立医院作为人民群众对健康的重要寄托与最后防线，有着特殊的社会意义，若公立医院食堂出现食品安全问题，会产生较为严重的不良社会舆论，影响社会安定。因此，公立医院完善食堂成本核算体系能够切实保证食堂食材采购标准化，保障食品安全[1]。

（二）通过利润指标规范公立医院食堂管理

公立医院食堂无论是公立医院直营还是进行社会化运营，都面临着运营成本管控问题，运营成本主要包括直接成本和间接成本，大致可分为食材、调料等在采购中产生的直接费用和运营过程中水、电、燃气、人员薪资、管理费用等间接支出成本，由此可以推算出公立医院食堂的利润指标，以此指标作为公立医院食堂的管理目标之一，从而在一定程度上优化公立医院食堂的管理，对食品原材料的采购存储及食品制作的流程实施管控，确保公立医院食堂能够盈利，提升其生产效率。

（三）保障公立医院食堂的社会效益

公立医院食堂首先是公立医院体系的后勤保障单位，其次才是开放营业的餐饮业态，其首要目的是为医疗工作者和病患及其家属提供质量过关、口味良好、价格合适的餐饮服务。就公立医院层面而言，其更注重公立医院食堂内部员工福利和社会公益属性，一般要求其能够达到收支平衡即可。在医疗体系改革后，在不偏离上述原则和需求的前提下，很多公立医院食堂进行了经营权社会化改造，对食堂的盈利提出了新的要求。公立医院完善食堂成本核算体系能够使公立医院食堂的利润率控制在合适的范畴内，确保其社会效益不发生偏离，从而为医院的医疗工作者和病患、家属提供更好的餐饮服务[2]。

二、公立医院食堂成本核算体系存在的主要问题

（一）食堂成本核算体系不健全

在现行的会计制度中，对食堂成本核算的相关标准没有进行明确的规定，在会计工作实操中，基于会计人员对会计制度的理解也会产生一定程度上的变化，从而加大了食堂成本核算的难度；在食堂实际经营中，食堂工作人员对食材的储存与管理缺乏严格的、量化的标准，在实际的储藏与管理中会产生一定的损耗，这些沉没成本难以在食堂成本核算体系当中精准体现；在食品的加工制作过程中，基于中式餐饮的制作方式，对食材、辅料以及调味品的使用和食品加工制作环节的调整都会对食堂成本的增减变化产生相应的影响，而这种影响基本上不被成本管理体系识别，聚少成多之下，此类成本也相当可观。以上因素叠加，共同影响了公立医院食堂的成本核算工作，造成了食堂成本核算体系不健全。

（二）原材料采购与出入库管理不完善

一般来说，食堂的日常经营成本超八成沉淀在食品原材料上，降低食材成本是控制成本核算的重要因素，原则上，公立医院食堂的原材料采购应当视为大宗采购，理应进行招标，并获得大宗采购的价格优惠，然而在实际操作中，农产品的价格和供应受市场影响较大，很难进行有效监管，因此食材采购监管在现实具体工作中存在诸多不确定因素。如，采购程序较为随意，缺乏采购计划，采购审批程序不规范，大多数情况下材料现用现买，相应的管理执行机制缺位；采购工作职责分工相对模糊，没有设置专门的采购人员与物价查询人员，基本上是一人负责采购工作的所有工序，使得食材购进价格不能按照市场价格调整，采购渠道不稳定，造成成本居高不下，进而对成本管控造成不利影响。在食堂物料的库存管理方面，流转环节缺少具体的信息统计，这就使得库存管理工作在初期就面临信息缺失的问题；在采购物资的分配上，一部分是直接进入食品生产环节的，不进行入库操作，这部分物料的使用与损耗就难以在成本核算体系中体现，而另一部分是需要进行入库操作的，但是由于库房管理人员会计知识的缺乏，对库存数量的把控、库存盘点的操作、库存盘点周期的把控都存在很大问题，而库房管理人员与食品生产环节之间的脱钩也较为严重，对入库物料的采销反馈不灵敏，这就造成了物料短缺与物料积压问题，而食堂的物料多以食材为主，保质期相对较短，这就很容易出现浪费，产生计划外的损耗[3]。

（三）成本核算方法不规范

公立医院食堂的成本核算问题较为突出的一点在于成本核算方法不一致。公立医院食堂在成本核算上，一般将购入的原料分为两类，一类是购入后直接入库保存的，作为“库存物资”来进行核算；另一类是不用入库直接分配给各食品加工生产环节的，直接作为“经营支出”来进行核算。对于购入后直接入库的原料，在出库及定期盘库时就会面临核算方法的选择，一般的公立医院食堂都是按照平均成本核算法进行核算，没有考虑价格的变化对支出的影响，势必会造成结余的不准确，这种不准确性就使得成本核算失去规范化，不能反映公立医院食堂实际经营成本。

（四）成本核算的内容不全面

在公立医院食堂的成本核算内容方面，一般按照直接成本与间接成本进行核算，但是也存在一定程度上的疏漏。上文提到，直接成本大致包含食材、辅材、调料等采购产生的直接费用，间接成本一般大致包含运营过程中水、电、燃气、人员薪资、管理费用等间接的支出。而在成本核算上，各个环节存在的沉没成本计入损耗而难以得到精准体现。另外，在实际经营中，食堂生产人员与服务人员的奖金、补贴等动态支出在成本核算时会存在漏报等情况。

（五）成本核算的监督与考核机制不健全

当前，随着医疗改革的不断推进，部分公立医院也在逐步探索食堂的社会化服务。因此，对于成本核算与管理的监督考核也应从这两方面进行综合考虑，当前存在的问题主要有两方面：一方面，对于社会化的食堂服务来讲，由于食堂经营者需要考虑必要的利润，故而往往从成本角度向医院提出补助诉求或通过降低分量、质量等方面的行为来压缩自身成本，导致医患对食堂经营存在较大意见。另一方面，对于自主经营的医院食堂，则由于食堂本身从属于医院服务，对于食堂成本核算不够重视，将大量的监督与考核放到医疗成本费用支出上，对食堂的成本管理不到位，存在跑冒滴漏等问题。

三、完善公立医院食堂成本核算体系的建议

（一）健全公立医院食堂成本核算体系

在公立医院食堂的成本核算体系构建上，可以参照同等规模的餐饮企业，对其会计信息进行转换后再核算，这就能在最大程度上兼顾专业性、准确性与统一性，进而得到准确的成本核算结果，用于指导公立医院食堂的生产经营管理。首先，参照餐饮企业的会计制度，按照餐饮行业成熟的成本核算标准对公立医院的食堂开展成本核算工作，统一对会计人员进行会计制度解读宣导，引导会计人员按照统一的标准进行会计核算。其次，加强食堂工作人员的成本管理能力，建立严格的、可量化的管理标准，明确成本的产生、转嫁与摊薄，优化食材储藏与管理环节，明确沉没成本的数据信息。最后，优化食品的加工环节，积极组织食品加工人员的培训与交流，在保证食品安全与口味的前提下，最大程度做到加工步骤与加工环节的统一性，精确食材、辅料与调味品的用法与用量，探索优化菜品制作步骤，以削减在食品加工环节的沉没成本。通过上述的方式方法，公立医院食堂可以减少因会计信息失真为成本核算带来偏差影响，从而建立适宜的食堂成本核算体系，明确公立医院食堂的经营成本产生情况，进而做出相应调整以优化公立医院食堂的生产经营和餐饮服务[4]。

（二）完善原材料采购与出入库管理

就现行的公立医院食堂采购与出入库管理而言，要优化其管理模式，首先要从管理制度与执行入手。有以下几个方面的建议可供参考；针对采购环节，首先可以由公立医院牵头，建立地区性的公立医院食堂供应商准入制度和管理体系，成立专门的部门，负责实时汇总农产品价格信息和品质信息，按照相应的标准审核供应商并进行后续管理，以形成规模化效应，确保公立医院食堂的食材采购价格能够按照大宗采购的标准享受价格折扣，也便于掌控食材的品质；其次可以督促公立医院食堂的经营者建立完善的采购管理制度，严格执行采购计划申报工作和采购审批工作，设置专人负责采购，交叉监督，不定期地进行采购品类的轮岗调换，防止利益输送链条，对于采购内容，要设置专门的市场询价人员，进行随机抽样询价，从而优化采购环节。对于入库与存储管理环节，可以进行以下改进：首先，对库存管理能够科学地进行库存盘点、管理库存数量、预估库存信息，确保能够按照生产销售环节的预期数量提报采购计划，及时更新库存，对库存中的食材按照其消耗与质保情况进行调配。其次，优化流转环节的会计信息统计，对直接进入生产环节的物资，应进行科学的统计，记录其消耗信息，从而确保此类物资的使用与损耗能够明确的反映在成本核算中。

（三）规范成本核算方法

在公立医院食堂进行社会化服务改革前，公立医院食堂属于福利性质的食堂，其成本核算是依照预算会计制度执行的。在当前改革条件下，大多数的公立医院食堂实行了社会化服务改革或成立后勤服务公司（或类似机构）进行经营。对于社会化服务而言，医院只需强化整体管控即可，但对于食堂经营单位则应当参照餐饮企业会计核算模式进行核算。针对公立医院食堂的成本核算方法不一致问题，统一成本核算的期未计价方法，特别是对库存物资的期末计价方法进行统一成了解决问题的关键路径之一，将原来的平均成本核算法改为先进先出法，先入库先支出，减少了价格变化对成本的影响，根据“库存物资盘点表”核算盘盈，盘亏和毁损情况，增设“待处理财产损益”科目。与此同时，建议从食堂日常经营的细节上抓起，结合已完善的内部控制制度，从物资采购、出入库、菜金结算等流程，严格实行双人采购、换人验收、定期轮换制度。月底盘存采取定期盘点和不定期抽查的方式监控，加强对整个供应链的实际监管，尤其是原材料物资质量的监管和对货款支付的监管等。

（四）优化成本核算内容

针对这一问题，建议公立医院的食堂参考成熟的餐饮企业的成本核算模式，合理的设置核算项目，从而真实地反映公立医院食堂在生产经营中实际的成本，寻求合理的利润增长空间。同时，公立医院食堂还可以引进适宜的财会信息管理软件，按照软件信息的引导进行会计信息的录入和分析，确保成本核算能够详实地反映其数据的真实性与完整性，从而准确评估公立医院食堂的经营情况。并且，还能够就直接支出与间接支出的数据进行综合分析和横向对比，寻找其变化，明确降低成本的方向，为公立医院食堂的成本优化提供信息和思路[5]。

（五）健全公立医院食堂的成本核算的监督与考核机制

对于医院的成本监督与考核，则应根据医院食堂经营的实际情况进行综合考虑。对于纳入社会化服务的公立医院食堂，医院虽然在人事等方面进行了切割，但由于其仍然是医院服务的重要组成部分，且医院整体是非营利性质的，故而需要合理对待医院本身非营利性与社会化服务合理回报之间的关系。在此方面，选择社会化服务单位需要合理进行招投标，确保流程的公开公平公正，同时在招标时考虑服务单位的合理利润。在食堂运营的同时，应考虑对其服务评价与餐饮质量进行挂钩，定期进行检查促使其通过改进管理，强化成本管控提升利润。对于非社会化服务的医院食堂，应结合平时的成本核算相关工作，对其成本绝对值、相对比率与各明细成本、各时期进行同比、环比分析，关注市场价格变化，定期进行成本管理分析，并纳入考核，促进医院食堂相关人员不断改进成本核算管理工作。

结语

综上所述，公立医院食堂的成本核算体系建设应当以其运营管理为抓手，优化采购与库存管理环节，辅以适当的财务管理制度和财务管理工具，帮助公立医院食堂做好成本核算，保障医护工作者与病患及家属能够享受到安全健康的餐饮服务。