中介机构开展PPP项目审计问题探讨

林根才 龙岩弘业有限责任会计师事务所

引言

20世纪80年代，我国部分地区工程逐渐开始利用PPP项目模式开展修建，直到90年代我国经济发展迅速，大众对于公共基础设施需求量也在逐渐提高，PPP项目模式得到了大面积的推广。PPP项目能协调各施工主体利益，明确双方权利与义务，保证各项工序有序开展。政府与社会主体需要建立共同体关系，进而减少财政负担，缩小社会主体投资风险，提高社会主体利益回报率，实现双赢局面。

一、PPP项目审计难点

PPP项目作为现行政府投融资的主要方式，可以合理分配社会资源，弥补传统投资过程中的问题，但是目前我国大部分PPP项目在审计过程中都存在着诸多问题，例如2021年武汉市审计局对某市级PPP工程项目开展审计工作时就明显发现该项目管理时存在诸多漏洞与缺陷，管理工作不到位，项目修建较为随意。该项目作为市级行业主管部门，是由政府投资所修建的社会基础公共设施，项目实施机构与项目公司签订了相应活动，并且根据合同规定在合作期间，项目公司需要做好项目各项工作，如投融资、建设、运营维护、营销等，而政府需要通过不同方式开展投资工作，进而保证项目能有序开展。不过在审计过程中审计人员发现该项目并没有办理工程结算，政府也没有投资，存在着诸多问题，例如投资管理不到位、没有制定绩效考核、施工主体责任不明确等，由此可见，PPP项目在开展审计过程中所涉及的难点内容较多。

（一）内容更加复杂

PPP项目作为政府主导的新型建筑修建模式，根据不同国家国情，其类型以及发展情况具有明显差异，PPP项目分为三大类，即外包类、特许经营权类、私有化类，而其运作模式拥有6大类。虽然目前我国政府不断强化政府职能，提高政府审计能力，但是由于PPP项目发展迅速，运作模式多元化，无疑加大了审计工作难度，因此我国大部分政府都会与中介机构合作，开展项目审核。但是由于PPP项目周期较长，业务量较大，审计工作难度较大，审计人员在审计过程中所涉及的数据较为庞大，因此其处理难度较大。其次，由于PPP项目属于大型城市基础建设，规模较大，所涉及的领域较多，项目在修建过程中所出现风险的概率也较高，所以审计人员在开展审计工作时还需要做好风险控制，而这就需要各类复合型人才，能通过不同方面开展审计监督，如法律、工程、税务、咨询。

（二）覆盖面不广、定位不合理

目前我国政府并没有对所有PPP项目开展审计工作，政府监管力度不足，其法律法规及制度建设都不完善。施工单位和审计单位在开展日常工作时较为随性，并不会严格按照相应规章制度开展，建设工作缺乏审计依据，PPP项目作为政府投资新型建设模式，可以提高国有资源的开发率和利用率，但是如果其监督不到位就会导致资源出现大面积浪费，不仅会影响PPP项目修建效益，还会影响社会经济稳定和谐发展。此外，由于PPP项目作为公私共建基础设施，所涉及的参与主体较多，如政府社会、资本项目、实施机构，而这也就意味着各施工主体利益需求差异较大，在开展审计过程中审计人员需要扩大审计范围，平衡各施工主体的利益，延伸审计范围，保证审计工作的全面性，降低项目风险。

（三）事前、事中审计不到位

目前我国中介机构在开展审计工作时主要是事后审计，虽然事后审计能审查出大量违规、违法行为，保证PPP项目建设工作的规范性和合理性，提高项目经济效应和社会效益，但是由于事后审计工作仍存在着一定弊端，如滞后性、被动性，在开展审计工作时无法发挥审计人员的作用与优势，审计人员无法根据施工进度开展项目调整工作，不仅会影响到项目修建质量，还会导致施工成本增加，无法发挥审计工作的监督作用。PPP项目大多数是以招投标方式开展运行，大部分审计人员都没有开展事前审计工作，导致PPP项目招投标各类违规、违法事件层出不穷。目前我国PPP项目跟踪审计覆盖面积较小，大部分项目都没有得到有效跟踪监督，导致部分企业为了能提高自身经济效益，会忽视项目质量。

（四）过于形式化

绩效审计是目前我国中介机构开展PPP项目审计工作中应用最为广泛的一项方式，绩效审计能有效控制施工成本，保证投资效益，与传统审计工作相比能提高审计工作质量，并且还能为决策人员提供具有建设性的意见。但是由于受到多种因素影响，在实际应用过程中，中介机构工作人员只会到最后竣工阶段进行绩效审计，虽然这种方式在一定程度上可以提高审计工作效率，但是并不能对建筑发展起到引导作用，会导致审计工作过于形式化。而导致这一现象出现的主要原因不仅是因为中介机构审计人员审计理念较为落后，更与我国政府所制定的指导政策以及标准有所关联。目前我国政府并没有制定严格的审计标准，指导策略也较为笼统，审计人员在实际审计过程中无法按照相应政策开展审计，进而影响投资效益审计质量。

二、中介机构提高PPP项目审计的有效措施

（一）加大培训力度

中介机构需要对其引起重视，对审计人员进行专门培训，提高审计人员职业道德水平和综合素养。首先，在开展正式审计之前，中介机构需要根据项目特点制定培训内容，让审计人员充分掌握项目修建目标以及施工细则，进而在后续审计过程中严格按照相应规章制度进行审计，提高审计人员综合素质。其次，在审计过程中，中介机构还需要定期组织审计人员开展培训，做好总结，及时发现并解决审计过程中的问题，合理分配审计任务，提高培训的针对性和可行性，进而加强审计人员交流频率，保证审计人员职业水平达到PPP项目审计需求，提高审计质量。然后，中介机构还需要合理利用信息技术收集各PPP项目审计优秀案例，通过案例展示方式让审计人员了解自身工作的重要性和必要性，培养审计人员自主学习意识，让审计人员在后续审计过程中合理利用各类技术吸取先进审计方式，树立正确的审计理念，进而提高自身审计水平，保证审计工作效率。

（二）提高审计多元化

在传统的审计过程中，工作人员主要是使用跟踪与结算方式开展审计，但是由于PPP项目的特殊性，建设项目各项程序发生了巨大转换，如建设程序、交易结构、运作方式、合作体系、采购方式等，加上参与修建的单位数量较大，法律关系也发生了转变，这无疑是加剧了PPP项目监管工作的难度，工作人员在开展审计过程中不仅需要保证审计工作的科学性和可行性，还需要做好利益平衡和风险控制，所以中介机构需要转换PPP项目审计方式，提高审计方式的多元化和多样性。审计人员需要做好创新工作，合理利用各类方式开展审计，通过不同维度提高审计工作水平，工作人员需要改变传统竣工决算审计工作，延伸审计工作范围，将其贯穿建设项目的全过程，让审计工作能与各项建筑施工项目相契合，如工程造价、项目管理、投资绩效等，为审计工作转化打开全新局面，提高审计工作格局以及水平。

（三）转换审计重点

传统项目审计工作主要是对投资开展审核，判断投资规范性和合法性，因此在传统审计过程中主要是对施工阶段开展审计，属于事后审计监督工作，如项目决策、设计、施工、竣工、验收等。PPP项目与传统建筑项目而言其运作方式复杂，所涉及的阶段较多，并且各阶段联系较为紧密，如项目识别、项目准备、项目采购、项目移交、项目执行等，如果中介机构工作人员仍采用传统的成本核算工作开展审计工作无法提高审计工作绩效，会导致项目修建成本增加，无法发挥审计工作的监督引导作用，因此审计人员需要根据PPP项目的特性，以工程实际修建情况为依据转换审计重点，将传统的成本核算转化为全过程审计，做好重点阶段的审计，提高项目各阶段审计水平。

首先，工作人员需要做好合同管理，由于PPP项目所涉及的利益方较多，如果在施工过程中一旦发生利益冲突，就会加大工程风险出现的概率，工作人员需要根据项目实际情况开展全方位合同管理，判断合同的规范性和合理性，避免在后续施工过程中因合同利益划分不明确导致施工质量下降，影响施工成本。其次，还需要做好成本核算，由于PPP项目所涉及的内容较多，其成本也较高，审计人员需要根据工程进度协调资金结构，优化资金体系，合理利用资金，避免出现超支的情况或加大企业施工成本导致项目经济效益下降。最后，审计人员还需要做好投资绩效审计，投资绩效审计工作作为PPP项目运作的核心环节，审核投资能帮助投资方充分了解到项目具体施工情况，确保投资工作的合理性，避免出现无效投资。

总而言之，中介机构要想提高审计工作的质量，就需要转换传统审计工作，重点做好各阶段审计，进而全面提高PPP项目审计工作水平，充分发挥审计工作的作用与优势，保证PPP项目经济效益和社会效益。

（四）建立相应规章制度

规章制度作为审计人员开展PPP项目审计工作的依据，中介机构需要根据PPP项目实际情况制定规章制度，保证制度的科学性和可行性，让审计人员在开展后续审计工作中做到有据可依、有章可循。

首先，中介机构人员需要进行全面分析，不同 PPP项目实际运行情况以及修建方式都具有一定差异，中介机构人员需要充分了解各类PPP项目实际修建特点，基于其特点制定规章制度，进而规避传统审计过程中的问题，让其审计工作能全面符合PPP项目实际需求，提高审计工作的准确性，工作人员需要明确审计准则，制定审计标准，合理分析审计框架性能，根据项目特点选择审计方式和工具，制定准确的绩效评价方式，进而明确审计人员的工作责任以及义务。其次，工作人员还需要完善PPP项目建设制度。如今我国PPP项目发展迅速，由于PPP项目与传统建筑工程相比具有明显差异，因此目前我国大部分审计规章制度已经无法满足PPP项目建设需求，而中介机构要想提高PPP项目建设效率保障工程质量，就需要统一建设PPP项目的实施标准，做好制度建设，让每一位参与修建的工作人员都能了解到PPP项目的实质内容以及运行方式。然后，中介人员还需要提高项目全覆盖率，合理利用各类国土资源，提高政府资金利用的合理性，避免出现资源浪费。

（五）合理利用大数据

PPP项目时间跨度较大，所涉及的内容以及业务量都比较大，因此审计工作内容较为烦琐。而如果中介机构仍采用传统的人工处理方式开展处理，会导致数据处理工作质量低下，影响审计工作效率，所以中介机构需要合理利用全国PPP项目综合信息库，根据自身机构运行特点建立数据平台，整合以往PPP项目，如完工项目、在建项目，按照不同运作模式开展项目分类与归集。在整理过程中，由于其数据所涉及的内容较多，如财务数据、非财务数据，工作人员需要准确分析各类数据性能，进而选择相应审计程序以及方式，明确审计关键内容。建立数据库能在一定程度上减少审计工作人员的工作压力，数据库能将不同数据全面整合，开展系统性分析，审计人员在审计过程中应用大数据平台能共享PPP项目各项数据，将其与自身项目进度数据相对比，提高审计人员监控力度，保障审计人员全面掌握项目具体实施状况，打破传统审计中信息孤岛的问题，减少审计风险出现的概率。

（六）开展全过程审计

PPP项目审计工作与传统审计工作具有很大差异，其涉及范围较广，内容复杂，因此审计人员在开展审计工作时需要合理利用全过程跟踪审计，明确审计重心，制定审计方式。

首先，PPP项目跟踪审计所涉及的流程较多，包含项目的各个阶段，如识别、准备、采购、执行、移交等。审计人员在开展审计工作时需要充分了解PPP项目实际情况，制定合理审计方案，明确时间节点，转换项目审计重点，按照相应原则有计划地开展审计工作，如分阶段、分批次。

其次，PPP项目作为政府的主导新型建设模式，是政府与社会资本长期合作的重要方式，因此PPP项目通常投资金额较大，修建时间较长，审计人员在开展审计工作时不仅需要做好常规审计各项内容，还需要提高审计工作范围。审计人员在前期准备工作中需要合理评估资产价值，判断项目施工方以及投资方财政承受能力，分析项目实施风险，合理分配各项风险，制定相应措施。同时审计人员还需要做好绩效考核，建立回报机制，从而保证审计工作的全面性和科学性，提高审计重点内容监管力度。

最后，审计人员还需要明确PPP项目审计重点，在传统审计过程中主要是将其重点放在概预算执行与项目成本审核工作中，判断各资金运用的真实性，其目的是保证政府投资以及政府利益，因此在传统审计过程中主要是在项目实施和竣工结算中应用。而PPP项目作为新型建设方式，审计人员在审计过程中必须充分发挥 PPP项目的作用与优势，提高资产价值，审计人员需要转化其监督重心，做好前期准备，根据项目实施进度合理制定维护措施，审计人员需要明确前期重点审计内容，如财政承受能力论证、施工方案内容等，同时也需要明确运营阶段审计内容，审计人员需要做好项目绩效评价，提高运营维护的合理性。

结语

总而言之，PPP模式作为新型的建筑修建模式，可以有效提高我国社会基础设施建设质量，保证社会主体投资的合理性和科学性。因此中介机构需要发挥自身作用，做好审计工作，优化传统审计模式，全面规避传统审计过程中的问题，为我国公共基础设施行业发展创造良好环境。