中小型会计师事务所审计风险防控的策略研究

曾令坚 中山市汇华会计师事务所（普通合伙）

引言

从一定程度上说，我国会计师事务所于当前快速发展的社会经济环境下承担着非常大的社会压力与社会责任，作为鉴证的、独立的第三方专业机构，同时也作为广大社会投资者、管理者的“看门人”，会计师事务所必须时时刻刻关注自身内部、外部工作中有可能存在的审计风险，同时注重增强审计风险防控，只有这样，才能够增进行业、客户、社会对其的认可度，立足于社会市场，实现自身的可持续健康发展。从另一方面上说，我国社会经济发展的多方位趋势也使得会计师事务所审计工作呈现出多样化的特征，换言之，会计师事务所日常工作中所需要面临的审计风险也必然会增加[1]。下面则主要以中小型会计师事务所审计工作为例，具体论述其审计风险及防范策略。

一、审计风险相关理论

（一）审计风险含义

根据我国注册会计师审计准则内容中的定义，审计风险主要是指在财务报表存在重大错报情况下，注册会计师所发表不恰当审计意见的可能性[2]；依照现代风险导向审计模型，审计风险则包括与审计行为相关的检查风险和与审计单位相关的审计行为之外的重大报错风险，前者主要是指在开展审计工作之后，审计人员没有发现错报的风险；后者则是指在开展审计工作之前，被审计单位所提供的财务报表有可能存在的错报风险。

（二）审计风险基本特征

首先，审计风险具有客观性。审计工作由于受到时间、成本等多方面因素的限制，故而通常会采用抽样审计的工作方式，而这种方式尽管能够通过控制抽样范围来尽可能缩小样本与总体之间所存在的误差，但这种误差并没有办法完全消除，故而审计风险也不能够完全被消除。同样地，审计工作的进行主要由人力主导，即审计人员凭借自身的专业能力与实务经验开展审计工作，但人员因素本身也存在着诸多不确定性，这也是审计风险存在的重要原因。其次，审计风险具有普遍性。审计业务中并不会局限于某一个客户、某一个被审计单位或者某一个审计环节，因此，随着审计环境的变化与审计工作环节的推进，在不同的工作条件与不同阶段的工作内容中，各式各样的客观存在因素都有可能导致审计风险出现，这种审计风险具有普遍适用性。另外，审计风险具有复杂性。我国市场经济环境日趋复杂多变，那么社会经济活动的开展也会更加多元、多样，这就意味着审计工作要不断地扩大审计范围，在此情况下，审计业务复杂化，审计风险成因、表现也会变得更加复杂[3]。审计风险的出现可能来源于审计主体、审计客体，也有可能来源于审计业务本身以及审计工作环境因素，可以是单方作用因素，也可能是多方因素的结果，换言之，审计风险本身就可以视为十分复杂的综合体。最后，审计风险具有一定的可控性。尽管审计风险客观且普遍存在于每一个审计项目、审计环节，但是通过相应的准则规范，则能够将这种风险控制在会计师事务所、被审计单位都能够接受的范围之内，这也是审计风险具有可控性的重要体现。从控制手段上看，会计师事务所通常会对被审计单位加强审计风险评估、开展风险控制测试、采用实质性程序等。

二、中小型会计师事务所审计风险分析

（一）审计主体风险

主体风险主要是指中小型会计师事务所自身工作中所存在的审计风险。例如，事务所审计收费存在的不合理情况容易导致主体风险出现。近年来，我国中小型会计师事务所的数量与日俱增，那么在行业市场上，必然会产生十分激烈的竞争局面，为了招揽业务也为了立足市场，有不少中小型会计师事务所会通过降低收费的方式来吸引客户，但是在后续的审计工作中，出于成本效益考虑，则有可能会缩减审计程序、删减审计内容，最终所发表的审计报告也有可能存在不够真实、不够客观的情况，进而导致审计风险大幅度提升。又例如，会计师事务所审计工作人员自身职业能力与职业素质不高也容易导致审计主体风险出现。审计从业人员需要具备扎实的专业知识与丰富的实战经验，但是在中小型会计师事务所中，人员职业素质参差不齐，特别是对于行业基层人员而言，经验不足、能力不足的情况比比皆是，这不仅会降低审计工作质量，也不利于审计风险的防控。

（二）审计客体风险

我国市场经济环境复杂多变，社会企业竞争激烈，企业自身也需要承担着巨大的经营风险。在此情况下，不少企业为了保持良好的企业经营态势或者想要呈现出良好的企业形象，意图吸引更多投资者的青睐，在财务管理工作中有可能会出现粉饰财报的情况，换言之，中小型会计师事务所审计工作中所需要接触的被审计单位有可能会存在一定程度的财务管理漏洞，甚至不少被审计单位管理人员直接参与财务舞弊，刻意为之，那么会计师事务所审计人员则很难通过有限的审计程序将这些漏洞一一找出，从而导致审计风险出现。另外，被审计单位自身的内部控制制度不够完善也是导致审计风险升高的重要原因。在我国企业内部控制基本规范中明确指出，企业应当根据自身运营需求、运营现状等科学地设置内部控制制度，并且所设置、建立的内部控制制度越完善，所收集统计的财务信息也就越真实、越准确。可以想象，当被审计单位内部控制制度不甚完善时，审计人员的工作中所需要面临的重大错报风险就会相应升高。

（三）审计业务风险

首先，审计风险具有一定的普遍性、复杂性，这都与审计业务复杂情况之间存在着十分密切的关联。我国市场经济环境日益多元，行业跨界合作的现象也十分常见，这一现象也在提示广大审计工作人员，其审计业务也开始从传统的单一化逐渐地向多元化、多样化发展，而审计业务的复杂变化，无疑对审计人员工作能力、专业能力提出了更高的要求。其次，不少企业、行业还具有较强的针对性，只凭借审计人员自身的专业素质有可能难以做出客观、准确地判断，故而常常需要另外寻求行业专家的帮助，但是，对于中小型会计师事务所而言，因普遍缺乏聘请专家的成本、时间、人脉，此时审计工作难度也会进一步增加，审计风险也会进一步增大。另外，在具体的业务中，审计程序的设计、执行情况也会影响审计质量。通常而言，企业审计程序都会包含内控测试、分析性程序、检查程序等工作环节，当对获取的审计证据仍有疑虑时，则会添加更多审计程序或采取替代程序，从这一角度来看，如若审计程序设计不合理、执行不到位、执行失败或有所缺失、偏差，都会直接导致审计风险增高。

（四）审计环境风险

首先，外部监督监管不够到位。我国主要的财会监管机构包括中国注册会计师协会、监证会、财政部等，通过监管机构的监管工作，能够在一定程度上察觉、发现并惩处违法审计行为，不过，这种外部监督监管并不能完全消除审计风险。以中国注册会计师协会的监管工作为例，该机构隶属于我国财政部，在监管工作中缺乏足够的独立性，履行监督管理职责时难以真正独立、客观地解决问题。其次，外部监管机构对审计活动的监督监管通常是在事后，并不能起到提前预防的作用。除了外部监管不到位之外，相关法律法规不够健全也是导致中小型会计师事务出现审计环境风险的重要因素[4]。正如上文所述，我国市场经济环境的变化日新月异，但是法律法规的制定、更新具有一定的滞后性，加之不少法律法规不够细化，有漏洞可钻，这就容易使得审计人员滋生侥幸心理，对审计工作质量不够重视。

三、中小型会计师事务所审计风险防范措施

（一）优化事务所组织形式和制度管理

在组织形式上，中小型会计师事务所要善于结合时代发展变化，灵活地进行调整转型，根据审计工作需要、工作特点以及工作需求等加强事务所组织形式的创新。制度管理是降低审计主体风险的重要手段，那么中小型会计师事务所也应当积极加强制度管理建设。首先，可以引入成功的以质量为导向的审计工作制度，针对审计工作设计相应的质量管理体系，如融入5M1E分析法、PDCA循环法等科学方法，逐步加强审计工作质量，此时，审计风险也能够随着工作质量的提升而逐步减弱。其次，会计师事务所日常工作中还应当重视信息的沟通与汇报，如审计人员要注重对审计进度、审计过程中所出现的问题进行及时反馈、汇报；复核人员则要实时关注审计工作中的重点环节，特别是要做到对主要工作方向的把控，从根源上降低重大错报风险；同样地，事务所也要注重加强与被审计单位之间的沟通，消除信息不对称所造成的审计风险问题。再次，会计师事务所可以积极推行三级复核制度，以此有效完善审计质量复核机制。例如，日常工作中事务所要明确审计业务中项目经理、部门经理、主管会计师的责任，要求他们在执行个人审计复核程序时都能够自主关注、自主发现审计风险，一来有助于分散审计风险，提升复核工作质量，二来也便于更多、更好地消除风险隐患，提升整体审计质量。最后，即使审计工作结束，也不能够忽视审计工作底稿的归档工作。工作底稿归档，是保障审计信息完整的重要途径，如若在实际工作中匆忙归档或不合理归档，就有可能使得重要信息在这一工作环节中被遗失[5]。因此，会计师事务所可以设立专人专岗，主要负责审计工作底稿的整理、储存与管理，严格预防审计信息篡改、泄露等情况发生。

（二）完善业务承接时风险评估

中小型会计师事务所在承接审计业务、审计项目时，应当要先对被审计单位的行业信誉度进行仔细地调查分析，特别是对于部分行业信誉度偏低的企业或单位，则需要进行更加谨慎、严密的考虑，而不是为了获取更大的市场占有量、市场效益而盲目承接。在评估被审计单位时，事务所可以对被审计单位背景、经营状况、经营性质、财务业绩、内部控制制度等内容多加关注，初步分析后续审计工作中有可能存在的风险隐患，以便于及时地制定风险防范策略。值得注意的是，风险评估程序既适用于新项目，也适用于老项目，事务所要秉承科学、严谨、规范的工作态度，避免风险评估程序在审计工作中流于形式。在了解被审计单位基本信息的过程中，中小型会计师事务所也要针对具体的审计项目、审计业务来评估自身的审计能力，只有明确自身是否能够胜任具体的审计项目、业务，才能够在后续的审计工作中严格地执行规范化的审计流程，此时，也能够有效地避免不合理收费、因考虑审计成本效益而缩短审计程序、删减审计内容的情况出现。

（三）提高审计人员综合素质

审计工作对审计人员能力素质具有较高的要求，而面对当前日益变化的市场经济形势，同时也为了提供更加专业、多样的审计服务，会计师事务所审计工作人员自身也要不断地学习、不断提升，善于跟进相关政策变化，积极地学习新的行业知识并将其应用于实践。对于中小型会计师事务所而言，要提升审计人员综合素质，首先则可以制定系统化、周期性的人员培训机制，通过定期的知识培训来强调审计工作中的有关注意事项。在审计风险防范方面，则要注重帮助每一位审计人员树立良好的风险防范意识，培养其职业道德素养，使其在日常工作中能够严于律己，以审计法律法规要求来逐步形成科学良好的工作作风与职业习惯。其次，由于中小型会计师事务所审计人员经验能力之间存在着一定的差异，为了弥补不同审计工作人员能力短板，除了基础审计内容、风险防控措施等知识培训之外，事务所也可以针对不同行业的审计项目开展特色化的专业培训，以此促使审计人员关注到社会经济市场中不同行业的审计侧重点。此外，引导设计人员加强自身信息化能力、会计电算化能力的发展，从而在未来的职业道路上能够灵活地应用先进技术促使审计工作效率与质量的双重提升。

（四）优化审计监管环境

社会经济市场环境的日益复杂会给审计工作带来更多的困难，会计信息失真、被审计单位内部控制混乱等因素都有可能对会计师事务所的审计工作完整性造成严重影响，进而增加审计风险。为了从根本上消除这一问题，则可以从优化审计监管环境角度切入。首先，相关审计部门、审计监督监管部门可以根据我国社会、经济生活的变化有机地增强法治建设，在审计工作中则可以及时地进行相关法律法规、实施细则的修订与补充，尽可能消除监督监管漏洞，以便于在消除审计监管困难的同时促使审计工作开展逐步合法化、规范化。其次，相关部门可以适当地增大对审计诈欺行为的处罚力度，建立中小会计师事务所职业信誉登记册，对于社会责任意识淡薄、存在违法违规操作的企业进行惩处、取缔，以此形成强而有力的威慑，进一步优化审计外部监管环境。反过来，国家监管部门、行业协会也可以贴合时代发展，为中小型会计师事务所持续更新审计质量控制系统的标准，提供一个控制参考系统，并确保其相关性和可行性，避免标准流于形式。

结语

中小型会计师事务所审计风险是客观存在且不容忽视的，审计人员、事务所管理人员、经营人员都应当明确审计风险的基本特征、常见类型、出现原因，从而有针对性地、全面地、综合地开展风险防范策略，切实有效促进审计工作质量提升。