企业安全生产费用会计核算方法的思考

陈丽萍

（广东华特气体股份有限公司，广东 佛山 528200）

近年来，我国企业发展和信息化水平不断提高，然而，我国企业生产中普遍存在着安全生产意识薄弱的问题。因此，在我国，由于存在着严重的安全问题，导致我国企业面临着严峻的挑战，严重威胁着企业的生存和发展。2013年，某企业在输油管道上发生了一次事故，这次事故又为企业的安全工作敲响了一记警钟。所以，要提高企业的安全性观念，加大对安全性的投资，就必须提高对安全性的认识，提高会计核算的改进方式。

一、安全生产费用的相关概述

（一）基本概述

安全生产关系着企业未来的发展，尤其是高危险企业，更要将保证企业的生产经营安全放在第一位。随着国家相关部门陆续出台的一系列关于高风险企业安全生产的管理规定，对于会计核算而言，建立以安全生产费用为准则的会计方法是十分重要的。

关于《会计准则》中关于安全生产费用的具体规定，这里的“安全”支出是指按照有关规定，由企业承担的各项支出，而这笔资金是用于改善和提高企业的运行和生产的安全性。一般来讲，安全生产费用的适用范围，是在企业对安全生产环境的改善、安全生产水平的提升、安全生产设备的购置、安全生产和评估工作的过程中，企业要与自己的实际情况相联系，按照有关的规定，对其进行相应的提取和投入，并通过政府部门的监督，来达到对企业安全生产的需要[1]。

在2012年，国家财政部门与安全生产监管部门共同制定了关于企业安全生产费用的支付与使用的管理规定，对其进行了新的界定，明确其计提与使用，扩展了安全生产费用的计提与使用范围，为企业安全生产费用的计提和使用提供了准确的会计核算依据。

（二）相关标准

安全生产费用属于特殊的一项费用，结合国家的相关法律法规，安全生产费用不能随意支出或挪用。在《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》中规定：“除与安全有关的设备、设施等相关的开支外，还应包括对员工进行防护装备和培训费用等方面的开支。”

然而，在一种情形下不能使用安全生产费用，即企业为职工购买意外保险，这些活动超出了相关的安全生产费用法规，必须将其列入成本之中。以建筑企业为例，按照目前的法规，建筑建设企业以建设项目的成本作为安全生产费用的提取基础，其提取的比例是：一是采矿和房屋工程，其比例是2%；二是水电项目、铁道项目，各项目的提成比例为1.5%；三是对道路及城市建设项目，按1%的比例提取。将被提取的安全生产费用列入成本造价中，由承包方按照其对分包的工作量进行分摊，然后交给分包方，分包方就不需要再提取安全生产费用了[2]。

二、对安全生产费用会计核算方法争论的思考

（一）安全生产费用作为负债还是所有者权益列示

安全生产费用是一种新的资产评估方法，即以资产评估为基础，达不到资产负债的定义和标准。

第一，负债是一个企业应当承担的目前负债，但是在实现提前提取之后再被利用，只是在未来被利用的情况下，才变成了企业的实际负债。第二，从资产特性上来说，以安全生产费用为基础的固定资产会给企业带来经济利益，而不是以债务特性为基础的外流。第三，企业的安全生产费用其实是一种将来会出现的事项或交易，因此，不符合构成债务条件的交易或事项，其根源就是存在于“过去”。第四，由于企业在承担风险中，安全生产费用对未来可能产生的利润在计提时难以确定，即不能精确度量经济利益流出的金额，也达不到负债确认的标准。

以保证公司正常的经营活动，安全生产费用的获益主体是企业的日常经营管理，因此，根据国际会计报告准则IFRS，从其税后盈利中抽取，与“谁受益，谁分担”的原则不符。另外，在常规流程中，企业在获得法定盈余公积和法定公益金后，所剩的部分由企业的股东享有，而从企业的税收中提取的安全生产费用则不符合利益分配的要求，从而使公司的安全生产成本由当前的生产运营利润转变为对公司的分红。另外，它的性质和功能也与盈余准备金不同。因此，特殊的安全资金储备金不能在企业的税后收益中支出，亦不能在企业的“盈余公积”这个二级子账户中进行记录[3]。

因此，在企业所有者权益中，应当将企业的安全生产费用作为“专项储备”进行独立核算，而这种特别储备与公司股东权益中的其他各种资产之间的差异，则需要重点加以区分。

第一，源头不一样。安全生产费用的来源是企业的正常生产经营活动，而所有者权益的其他项目，主要有：股东对企业的投资、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。第二，则是作用上的差异。为保证公司的安全，必须保证公司的正常运转，不能将预留安全资金用于分配利润、转增资本和弥补亏损等方面。

（二）安全生产费用从税前列支还是从税后利润中提取

以费用和本期利润的形式，从税前提取，与从税后利润中提取，这两种方法各有利弊，在对其进行全面的对比之后，得出结论：在将安全生产费用进行提取时，将其以成本或本期收益的形式在税前进行列支是更加符合逻辑的结论。

第一，从安全生产成本中获取的最大收益是企业的正常生产与运营，以此确保企业的安全生产和维持安全生产而准备的特殊储备金，应该被记录在相关的成本或者是本期的收益中，这样才能体现出其来源和反作用影响到正常生产和经营的本质。简而言之，从企业的“税后收益”中提取，将会使企业在“税后收益”后安全生产费用的真正来源和使用情况被遮蔽。

第二，从企业的税后盈利中提出来，导致安全生产费用无法在税前支出，这会在某种程度上影响到企业对利润的控制，也会降低企业对安全生产费用支出的积极性，进而不能将安全生产费用的计提和使用付诸实施。

第三，如果企业的税后盈利为负值，就会使企业产生一种“不用计提”或者“少提及”的错误认知[4]。

三、现行安全生产费用会计核算存在的问题

（一）会计确认存在的问题

1．欠缺完善的安全生产费用确认规定。《解释第3号》只是对在一定程度上将安全生产费用作为成本开支和资金开支构成的安全资产的会计处理方式做出了明确的说明，对于作为一种无形财产或其他财产而构成的财产的成本应计入没有明确规定如何进行账务处理或是否通过安全生产费用核算。

2．列支渠道不明确。安全生产费用概念中，安全生产费用就是“在成本中列出”，但《解释第3号》规定，在安全生产费用计提时“计入相关产品的成本或当期损益”。这两个规定在表达方式上存在差异，另外，《解释第3号》并没有对计提时应考虑到的费用以及当期的收益金额、比重等进行详细的说明，这给企业在进行计提时造成了很大的混乱，在实施过程中也没有一个统一的标准[5]。

（二）会计计量存在的问题

1．提取方法多样化。首先，不同的企业有不同的提取标准，比如按重量，按营业收入。其次，在实践中，即使企业采用相同的提取基准，也没有统一的标准，对其具体计提标准也没有明确规定。

2．对固定资产采用的折旧办法是不合适的。根据《解释第3号》，对于为保障企业的安全而购置的用于保障其安全的资产，应当在其满足固定资产要求的前提下，全部按其账面价值进行折旧，并在此基础上对其进行后续的折旧处理，不过，此法并不适合。

第一，与《企业会计标准》中对折旧的界定不符，也就是不符合“随着时间推移，固定资产效益逐步下降，固定资产机能逐步下降”这一实质。第二，企业投资存在着账面与真实价值之间的差异，导致企业的投资与经营活动存在较大的偏差。第三，在企业应缴税款时，由于法律规定之间存在差异，导致企业应缴税款的延期缴纳。第四，将会对安全资产的监管产生负面作用。

（三）会计记录存在的问题

1．未建立安全生产费用财务体系。表现在：第一，没缺完善的安全生产费用制度。从填制凭证、登记账簿，到编写报告，企业没有形成完整的安全生产费用系统，很多企业的会计核算和每天的账务处理都没有一个标准的格式。第二，没有制定出完善的企业安全生产费用预算制度。一个好的财政规划能够对企业的安全工作进行引导，对企业的安全资本的使用进行评价；不完善的财务管理制度，不能对企业的安全生产工作进行全面有效的考察。

2．没有在安全生产专项账户中反映出来。在《企业安全生产费用提取和使用管理办法》中，有一条规定，“对企业发生的所有安全开支，都要建立专用账户，不得挤占，不得挪用”。但《解释第3号》未对安全生产支出进行专门的会计处理，也未对其进行专门的会计处理，没有规定将部分资金转入专用账户。不能从系统上保证对安全生产费用的资金全部计提，这种资金的运用是否在规定的、合理的范围内，这对企业对其进行准确把握、对监管部门的监管会造成不利的影响[6]。

（四）列报存在的问题

在我国会计准则和相关的法律法规中，关于安全生产支出信息披露的规定并不完善，在实践中，企业的安全生产支出信息披露无法满足财务信息使用者的需求。

首先，尽管《2009年度财务决算报表编制手册》中对特殊储备金“根据不同层次企业的具体准备金及其增减变化进行详细的说明”的要求，但只能在企业的财务报告中体现出对企业的实际增加和减少等方面的信息，并不能反映出使用者所关注的其他与安全性相关的东西。

其次，未将准备金的信息披露和准备金的提存和利用有机地联系起来，不能对公司在预算执行中的提存和利用进行有效的检查，导致准备金信息的公开不能得到最大限度的体现。

四、企业安全生产费用会计核算方法优化措施

（一）颁布相关的法律体系

我国相关部门应尽快出台相关法律法规，规范安全生产费用的计算和核算方法，尤其是制定有关费用与当期利润的会计处理方法。要想真正地体现安全生产成本的开支，就必须在有关法规的制约下，建立相应的安全生产费用明细账户，进行成本管理和费用建立。有关部门也要根据企业的实际情况，明确固定资产的支出类别。

企业应该以自己的安全生产发展需求为基础，对所支付的费用进行合理的选择，并向当地的安全生产监管部门进行备案和考核，在获得许可之后，企业不能对其进行任何的更改。企业所需的安全生产经费及所需资金的支出，均须符合该比率的规定。除此之外，将安全生产费用的预算编制与企业的计提比例联系起来，对支出比例和资本性支出的计提比例进行明确，实现现阶段对企业安全生产费用应用的考核[7]。

（二）合理规划折旧费用计提方式

应该在折旧年限内中，与有关的折旧方法一起，以分期的方式来完成摊销工作。与此同时，将其计提工作列入了专项准备的借方范围中，这样不仅可以反映出专项准备的下降情况，还可以实现累计折旧，对已有较高的固定资产使用速度法。

（三）设立安全生产费用银行专户

构建健全的安全生产成本管理机制和安全生产成本台账，能够反映安全生产成本的变动范围，通过建立安全生产费用银行账户，可以有效保证专项资金的使用安全。在安全生产费用明细账户中设立银行存款，不仅可以使安全生产费用的提取得以实现，还可以将基本账户资金转入安全生产费用账户，保证安全生产费用的使用安全性。

（四）完善安全生产费用信息披露

首先，关于披露信息的具体情况，至少应该将企业的安全生产费用政策、计提依据、预算情况、计提情况、使用情况等内容都包含在内。在这些内容当中，利用状况应当分别公布收入开支和资金开支，并对大量特别准备金的产生做出特别说明。

其次，还讨论了公开的方法。企业可采用货币金额衡量，辅以文字、图表、指标等说明，并对比企业的前后两个时期的数据，在信息公开方式上，既可以在常规的财务报告及报表附注中加以阐述，又可以根据具体情况，单独编制相应的财务报告。在公司特殊的安全生产需要之下，公司应当建立起一个健全的、多维的信息披露渠道，多角度、多层次、全面地披露公司的安全生产信息。

五、结束语

综上所述，修改完善安全生产费用会计核算方法对企业建立完善的安全生产费用制度具有很大的促进作用，有助于企业安全生产目标的实现。安全生产成本费用的重要性是显而易见的，目前，我国企业会计核算制度还不完善，而且缺乏对安全生产费用核算的深入研究，因此，文章主要对企业安全生产费用核算中所面临的问题，给出一些改进的建议，以期提升安全生产费用核算的作用。