事业单位会计改革若干问题初探

马　健

财政部于2006年2月15日发布了新《企业会计准则》，进一步完善了与我国国情相适应并与国际惯例接轨的企业会计法规体系。而我国现行事业单位会计制度是1998年1月1日起在全国范围内实行的《事业单位会计制度》和《事业单位会计准则》，至今已十多年。随着国内经济不断发展、财政体制改革和事业单位改革的不断深化，事业单位会计核算内外环境已发生巨大变化，越来越不适应形势发展的需要，这就使得现行事业单位会计制度改革势在必行。

一、 现行事业单位会计制度存在的漏洞

1．核算基础存在不足。

现行事业单位会计制度以收付实现制为会计核算基础，所提供的信息反映的是会计年度内收支所产生的现金流量。如对跨会计期间的资本性支出，收付实现制下是在现金的支付日记作费用核销,经常性支出和资本性支出混淆的做法导致事业单位国有资产规模信息失真，对这些资产的监督和控制也可能失真。再如收付实现制下，以款项的实际收支为基础确认收入和费用，主要向会计信息使用者提供一定会计期间内资金来源、使用及报告日现金余额等信息，其实质是将事业支出总量和事业收入总量相配比，这种配比不能客观的反映事业单位的绩效和预算执行情况。这些都对事业单位的风险评估、资产管理及成本费用控制造成了不利的影响。

2.“固定资产”科目的核算方法存在问题。

根据现行准则和制度，固定资产在使用过程中不计提折旧、不计提减值准备，而为了保证固定资产的更新和维护，又规定按事业收入和经营收入的一定比例提取修购基金，在事业支出和经营支出的修缮费和设备购置费中各列支50%。上述会计处理存在着三个缺陷：一是价值背离。固定资产账面的原值与净值随着时间的推移差额越来越大，以固定资产账面原值反映固定基金，既虚增单位的净资产，又体现不出设备的现有生产能力。二是成本不完整。由于固定资产不计提折旧，人为降低了与收入相应的成本支出，导致会计记录支出不真实、成本不完整。三是按收入的比例提取修购基金，不足以维持固定资产的更新和维护，且缺乏科学合理的计提依据。

3.基本建设会计游离于财务会计之外。

1997年1月1日开始执行的《事业单位财务规则》中提到对事业单位基本建设投资的财务管理，按照国家有关规定办理；在《事业单位会计准则》中对基本建设拨款收支核算有所涉及；但《事业单位会计制度》中明确指出事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度。三者之间的口径不相一致。目前，事业单位的基建会计与财务会计分开核算，有的单位甚至是两个部门分别核算、管理，但常常涉及较大资金量、游离于财务会计之外的基建部门，成为事业单位财务风险的多发之地。

4.会计报表存在缺陷。

事业单位会计报表主要由资产负债表和收入支出表组成，设置上有三大不足：一是从会计报表体系上看，事业单位不编制现金流量表，不能动态反映其经营活动产生的现金流量；二是从科目内容设置上看，资产账面价格严重不实，并且部分负债未能反映；三是从报表的具体结构看，资产负债表以“资产+支出=负债+净资产+收入”为编制基础。资产负债表提供的是事业单位在一定时点的财务状况，是静态的财务信息，其中收入支出类项目反映一定时期事业单位的财务成果，是动态信息，把两者放在同一张报表上反映有些混乱，混淆了时点和时期会计信息的性质，并且事业单位还要另行编制收入支出表，资产负债表这样设置与收入支出表显然有些重复。

二、事业单位会计制度改革的建议

1.引入权责发生制。

由于收付实现制所反映的会计信息缺乏客观性、可比性和全面性，不能适应以绩效为导向的事业单位管理改革的需要。因此可引入企业会计的理念，以权责发生制作为一般核算原则。权责发生制计量的是在会计分期的前提下各个期间收入与费用配比的财务成果，能更准确、更全面地反映事业单位在一定时期内提供服务或产品所耗费资源的成本，并能更好地将成本与绩效比较，为事业单位管理当局的决策提供更多的、有用的会计信息，促进事业单位的深化改革。在国际上，自1992年新西兰率先在政府会计中全面实施权责发生制并取得成效以来，已有澳、美、英、加、法在内的20多个国家，在政府预算与会计全部或局部引用了权责发生制基础。因此，在事业单位会计改革中引入权责发生制也是一种国际趋势。

2.改变固定资产核算模式。

可参照企业固定资产核算方法，取消“固定基金”和“专用基金-修购基金”科目，设置“累计折旧”科目，对固定资产计提折旧，并列入资产负债表中，作为固定资产原值的减项，充分体现固定资产的净值。购置固定资产时，可直接借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目，这样的会计处理既简捷又清晰。由于事业单位的特殊性，可采取直线法或工作量法对使用的固定资产计提折旧，计提固定资产折旧时，借记“事业支出-折旧费”科目，贷记“累计折旧”科目。期末时，如固定资产的可收回金额低于其账面价值，企业应当按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备。

3.将基本建设会计纳入财务会计的核算体系。

根据2006年2月10日财政部制定的《政府收支分类改革方案》，基本建设支出应当纳入预算单位的部门预算，与其他资本性支出等统一核算。可以通过增设“在建工程”或“建筑安装工程投资”等会计科目及“基建投资表”等来解决这个问题。

4.建立完善的会计报表体系。

事业单位的财务报表可设计成四张表：资产负债表、业务收支表、预算收支表、基建投资表。资产负债表按照“资产＝负债+所有者权益”的会计等式，去除原表中的收支类项目。业务收支表反映事业收支、经营收支等各项收支情况。预算收支表反映预算收入和支出金额。基建投资表反映基本建设项目的资金来源、使用和项目建设情况。事业单位会计报表由此形成一个完整的系统，能更好地满足报表使用者的需求。◆

作者单位：泰州市审计局