关于探矿权转让收入确认及相关税收问题探讨

■李来虎

（甘肃省地质矿产勘查开发局第三地质矿产勘查院，兰州 730050）

近年来，随着探矿权转让市场化的不断推进，为规范探矿权转让会计处理，国家相继出台了很多规定，如：财政部1999年下发《企业和地质勘查单位探矿权和采矿权会计处理规定》、2004年下发《探矿权采矿权价款转增国家资本管理办法》、2006年下发《关于探矿权采矿权价款收入管理有关事项的通知》等；各地方主管部门也在此基础上制订了本部门的相关规定，以甘肃地矿局为例，2003年下发《甘肃省地矿局矿业权转让管理暂行办法》、2006年下发《甘肃省地矿局矿业权转让价款管理与会计核算暂行规定》等。这些规定对规范探矿权和采矿权会计核算起到了重要的指导作用。但由于对取得探矿权收入的理解不同，在实际工作中对其收入的确认时点亦各不相同，由此直接影响了单位本会计年度的最终利润。2006年财政部颁布的《企业会计准则》，是会计处理的基本规范。笔者结合《企业会计准则》有关收入确认、计量的基本原则，就探矿权收入确认以及相关税收问题做以下探讨。

1 探矿权转让收入的确认和计量

1.1 工作中常见的几个确认时点

价款的收取，实际工作中通常的做法是：与购买人签订转让合同（协议）时，先行收取部分价款，在完成转让过户手续前，再分期收取剩余价款；对数额较大的转让价款，则规定，转让过户手续办理前先行预收部分价款，完成转让过户手续后，再收取剩余价款。由此，各单位收入确认的时点亦不相同：有的单位在签订转让合同（协议）时，即以协议价款确认收入，未到账收入作为往来款项，待收到资金时予以冲销；有的单位在收到预收价款时，直接确认为收入；有的单位在完成转让手续后，按照合同（协议）价款，一次性确认收入，未到账资金做应收款项处理。

1.2 关于收入确认的相关规范

探矿权作为单位拥有的一种特许权利，依法转让的收入，应该依照《企业会计准则》的规定来予以确认。《企业会计准则》规定“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，“同时满足下列条件，才能予以确认：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量”。这些规定，为正确确认收入提供了依据。

1.3 正确确认探矿权收入

笔者认为，探矿权转让收入的确认，不应在合同（协议）签订时以合同（协议）价款确认收入，也不应当将预收转让价款直接确认为收入，而应该以是否完成探矿权过户手续为唯一前提，在完成过户手续时，以合同（协议）价款，一次性确认收入。原因有三：

(1)探矿权使用证，是体现探矿权人拥有探矿权的唯一合法证明，没有完成最终过户手续，不能表明与之有关的所有权、控制权以及管理权、收益权完全转移给对方，转让人仍然是该探矿权的合法拥有人，尚存在特殊情况下的终止合同（协议）执行情况，不符合《企业会计准则》对收入的确认原则；

(2)过户转让时，价款总金额已确定，大多数款项已经收回，未来形成坏账的可能性很小，保证了经济利益的流入；

(3)过户转让以后，标志着该探矿权的一切权利的转让，原单位已不再是该探矿权的合法拥有人，不承担此探矿权引发的任何未知风险，所有风险均已转移给对方。

1.4 会计处理

在会计处理时，所有预收的探矿权价款，全部先在往来类科目归集，借记“银行存款”，贷记“预收账款”；待完成过户手续后，再按照规定，结转收入、转增国家资本，借记“预收账款”，贷记“经营收入—多种经营收入”、“国家基金（实收资本）”（按规定转增国家资本部分）；同时结转所转让探矿权的摊余价值，借记“经营成本—多种经营成本”，贷记“无形资产—探矿权”、“无形资产—地质成果”。属于全部国家出资形成的探矿权转让收入，应由探矿权购买人直接交付财政部门，单位可不做会计处理。探矿权摊余价值，报请财政部门批准后，核减国家基金，借记“国家基金（实收资本）”，贷记“无形资产—探矿权”、“无形资产—地质成果”。

2 有关转让收入的税收问题

2.1 税收问题的现状

由于转让探矿权的行为未列入现行营业税税目转让无形资产子目的征税范围，因此对转让探矿权所取得的收入是否征收营业税，国家税务总局没有明确的规定。现在能查到的资料仅是1998年《国家税务总局关于文峪金矿矿区内生产经营单位和个人若干税收问题的批复》（国税函〔1998〕111号）中 “只转让采矿权，不转让金矿矿井等财产不应征收营业税” 的答复。但该文件只规定转让采矿权应缴纳营业税，并没有规定转让探矿权是否缴纳营业税。据此，各省都制订了自己的税收政策，有的省规定不缴纳营业税，如辽宁省；有的省规定缴纳营业税，如广西壮族自治区、新疆维吾尔自治区均规定按照“服务业—其他服务”税目征收营业税。由于国家税务总局对此没有明确规定，就为探讨探矿权转让收入是否纳税问题留下了空间。

2.2 探矿权转让收入应予以征收营业税

笔者认为，探矿权转让收入，应该予以征收营业税。主要原因有：

(1)《企业会计准则—基本准则》中规定“资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”，探矿权作为探矿权人拥有的一项特许权利，其转让行为，“能直接或者间接导致现金或现金等价物流入企业”，给所有者带来经济利益，符合对资产的定义。无可辩驳，探矿权是企业的一项资产。转让资产，应予征税。

(2)探矿权的价款评估，无论间接法还是直接法，都是立足于以往地质工作程度以及投入，以阶段地质报告为依托，以地质成果为基础，对探矿权以往勘查投入以及该矿业权今后潜在价值做出估算。评估价款包含了对以往地质工作的补偿和对地质成果的估价以及今后潜在价值的预计。

(3)探矿权转让时，只有与探矿权相关的地质资料（报告）一并转入了购买方，才能保证区块内地质勘查各阶段工作的相互衔接，否则仅转让特许权利，保留地质资料，让购买人在该区块重新开展勘查工作，这是一种对资源的重大浪费，既不符合情理，也不符合国家政策。

所以，探矿权转让，实质上是一种勘探成果的转移，收取的价款，是对以往地质工作的补偿和对区块现在和以后潜在价值的估算，应视同受托从事矿产资源勘查取得的收入征收营业税。单位应该以收取的全部价款，减除上交财政或转增国家基金的部分后，作为营业收入，计缴营业税及附加和其他相关税款。

3 结论

探矿权转让收入确认，涉及很多政策性规定，实际操作中，还会遇到很多实际问题，如价款的收取渠道、方式、国家资金的确定、上交以及探矿权过户手续的办理等，每一个环节出现问题，都会影响收入的确认，只有不断地学习、沟通，才能把探矿权转让的会计核算处理得更符合政策规定；也只有不断地学习、探讨、沟通，才能有效地筹划探矿权转让涉税问题，达到既符规定，又降低税负的目的。

[1]财政部.财政部关于印发<企业会计准则第1号—存货>等38项具体准则的通知(财政部令第33号）[Z].北京:财政部,2006.

[2]财政部.财政部关于印发企业和地质勘查单位探矿权采矿权会计处理规定的通知(财会字〔1999〕40号)[Z].北京:财政部,1999.

[3]国务院.中华人民共和国营业税暂行条例(国务院令第540号)[Z].北京:国务院,2008.

[4]甘肃省地矿局.关于印发甘肃省地矿局矿业权转让价款管理与会计核算暂行规定的通知(甘地发〔2006〕61号)[Z].兰州:甘肃省地矿局,2006.