新形势下深化财政审计工作的路径分析——基于国家治理理论的思考

刘 琪

审计风暴以来，无论是审计署公布的审计工作报告，还是审计结果报告，都引起了社会的广泛关注，国家审计逐步完成了“从幕后到台前”的角色转变，而财政审计作为国家审计的永恒主题，所受到的关注程度也逐渐提高。财政审计从单纯地审计财政收支真实、合法逐步转向审计财政收支真实、合法、效益并重，从审计难处理到审计结果逐步向全社会全面公告，每一步都体现了审计以人为本、与时俱进的精神。如今，财政审计又面临着新形势，而解读新形势，则是化解财政审计工作深化问题的第一步。

一、财政审计工作面临的新形势

新中国的财政审计工作开展只有20多年的历史，其在国家审计中地位的确立、巩固与强化，不仅与法律、法规提供的外部支撑密切相关，更离不开其对形势变化的正确判断。综合分析财政审计工作所面临的新形势，主要可以概括为审计理论的新发展、财政政策的新变化、预算执行审计的新要求以及审计模式的新变革。

（一）审计理论的新发展

审计理论直接指导着财政审计工作的开展，因此，应实时关注审计理论的新发展并适时调整具体工作。2011年7月，刘家义审计长提出国家审计是国家治理的重要组成部分，国家审计在国家治理中发挥着重要作用，即审计的国家治理理论，这是审计理论的又一次新发展。

从国家审计与国家治理的关系来看，国家审计制度是国家政治制度的重要组成部分，国家治理需求是推动国家审计发展的动力，国家治理模式决定了国家审计制度的特色，国家治理的目标决定了国家审计的方向，这是对我国国家审计的全新定位，也是对我国目前审计发挥国家治理作用的新思考。

从国家审计在国家治理中的定位来看，在实现国家治理的过程中，各个部门各司其职，分别承担决策、执行和监督控制的职责，协调合作，共同治理国家，而国家审计承担的主要是监督控制职责，因此，国家审计在国家治理中具有重要的地位并能充分发挥其积极作用。

（二）预算执行审计的新要求

1994年分税制改革后，我国逐步建立了现代的国家预算分级体制，这在理顺中央与地方的分配关系，协调事权与财权以及增强宏观调控能力等方面都发挥了积极作用。而随着市场经济改革的深入，预算制度存在的问题也逐渐暴露，这一方面对财政预算改革提出了新挑战，同时也对预算执行审计提出了新要求。

一方面，国家预算的科学与民主离不开财政审计工作。国家预算的灵魂是“科学与民主”，而当前，国家预算存在着预算编制不规范、预算执行随意、预算约束弱化等问题，是政府财政行为不规范的外在表现。预算执行审计存在的一个重要作用就是促进预算的科学化与民主化，因此，只有预算流程中的预算审查与批准、执行预算、决算，每一步都渗透着财政审计的监督，才能最大可能地保证预算的科学与民主。

另一方面，预算权的行使需要财政审计监督制衡。预算权是宪法和法律赋予各级人大及常委会的重要职权，这些权利的有效行使都离不开财政审计。加强财政审计工作，有利于强化人大及其常委会财经预算监督，有利于依法执政、民主执政、科学执政，有利于提升我国的国家治理水平。

（三）审计模式的新变革

审计署在《2008至2012年审计工作发展规划》中明确提出，要整合资源，构建国家财政审计大格局。财政审计大格局，是以审计“免疫系统”功能理论为指导，以推动建立完整统一的国家财政管理体制为总体目标的科学财政审计工作体系。财政审计工作在财政审计大格局下取得了显著成绩，健全财经法规、规范财政管理、促进增收节支等方面发挥了“经济卫士”作用。但是，新形势对财政审计大格局又提出了新的要求，因此需要与时俱进，进一步优化财政审计大格局。

经济发展的速度呈现加速度的特点，经济状况日新月异，这就要求国家财政能够根据经济发展的情况适时调整，于是对财政审计大格局下的财政审计的反应灵活度、组织周密性、内容全面性也提出了更高要求。在这种情况下，我国需要通过财政审计大格局实现审计工作的“四个转变”：一是从关注一般预算资金向全方位关注财政性资金转变；二是从财政收入和支出审计并重向以财政支出审计为主转变；三是从以真实合法性审计为主向真实合法性审计与绩效审计并重转变；是从侧重解决微观层面的问题向注重研究宏观层面的问题转变。

二、新形势对财政审计的新要求

财政审计面临着来自审计理论新发展、预算执行审计新要求、审计模式新变革等新形势的影响，在经济与社会高度运转的今天，财政审计应审时度势，快速做出反应，意识到新形势对财政审计提出的新要求。

（一）审计理念层次更高

审计理念对于财政审计的工作具有指向性的作用，在审计国家治理理论及财政审计大格局的双重影响下，财政审计的审计理念在层次上的要求更高，需要站在国家治理以及健全国家财政的高度开展工作，从而进一步把握好深化财政审计工作的方向及高度。

财政审计的目标应上升到国家治理的高度。财政审计是审计机关服务全局、完善国际治理的重要工具，而审计机关的独立性也有力地保证了财政审计“治理工具”的价值。财政审计的目标不仅仅是对财政资金或国家部门的审计，而是要站在国家治理的高度关注国家财政安全、金融安全、能源安全、国有资产安全等，并提出理顺体制、机制的建议，履行“经济卫士”的职责。

财政审计的眼光应提高到维护国家财政健全的角度。国家财政审计严格意义上应该包括对一般预算、资本经营预算、债务预算和基金预算的预算，但是由于债务、外债收入、资本经营以及相当一部分上级财政对下级财政的转移至支付都没有进入预算管理，导致财政审计存在空白区域，而财政审计大格局所提倡的审计理念就是要关注健全统一、完整的国家财政，因此，财政审计的眼光不再仅仅放在单一地对某一项目、某一笔资金上，而是提高到维护国家财政健全的高度。

（二）审计涵盖范围更广

财政审计范围不仅直接决定着审计工作的具体内容，也在一定程度上决定了审计的风险与难度。财政审计发展到今天，无论是审计理论导向还是财政本身特点都决定了财政审计的范围越来越广，而这个范围又可以分为宏观的审计资金范围和微观的预算执行审计范围。

“财政资金运用到哪里，审计就跟进到哪里”，可见从宏观上来看，财政资金的范围对于财政审计工作的开展具有重要的指向性作用。而大格局下的财政审计，其资金范围应涵盖所有的政府性资金，包括一般预算资金、基金预算资金、各项专项资金、未纳入预算管理的政府非税收入 （包括行政事业性收费、政府性基金、土地出让金、国有资本经营及国有资源有偿使用收入、彩票公益金、以政府名义接受的捐赠收入、主管部门集中收入以及政府资金产生的利息收入）、财政周转金、社保资金、政府性债务等。审计资金范围则呈现扩大化趋势，这也对财政审计工作提出了更高的要求。

从预算执行审计方面来看，预算执行审计虽然只是财政审计的内容之一，但是却是深化财政审计工作的一个重要切入点。预算执行审计的范围也不能仅仅局限于对个体项目的预算编制与审核、预算执行审计以及决算审计，而是应该全程跟踪地渗入到整个预算流程中，成为国家预算不可或缺的一部分，从单一的事后审计转变为事前、事中和事后审计相结合，从单一的静态审计转变为动态审计和静态审计相结合，如介入预算法修订、关注预算调整等。特别提出的是以审计结果的公开为契机，促进财政预算和决算公开，进而推动国家财政的管理工作步入法制轨道。

（三）审计项目挖掘更深

在传统的财政审计项目中，审计人员关注的主要是专项资金的管理使用情况、资金效益情况，通过单纯的数字反映问题。而新形势下，要求财政审计项目要以资金数字为基础，跳出就事论事的思维，而是更加关注宏观性、建设性、效益性等问题，更加关注经济、社会、生态等方面的问题，更加关注关系国家利益和国家安全的问题。

具体而言，在预算执行审计方面，不仅需要对预算编制与审核、预算执行以及决算进行全过程监督，而且还要重视和加强对从事财政预算收支管理的部门以及其履行的财政管理职责进行审计监督；在上下级财政审计方面，不仅要搞好对同级财政的审计，还要加强对下级政府财政的审计，掌握转移支付资金的情况，真正做到“上下结合”；在财政专项资金使用方面，不仅要审计各项财政专项资金使用的真实性、合法性，更要积极探索财政审计效益审计的路子。只有对审计项目挖掘更深，审计发挥的作用才会更大。

三、深化财政审计工作的几点建议

财政审计必须适应形势的变化，并在适应中创新，在改革中强化，在实践中发展，只有这样，财政审计工作才能发挥更大的作用。针对新形势对财政审计工作提出的新要求，对深化财政审计工作有以下几点建议。

（一）更新审计理念，发挥财政审计的国家治理作用

国家财政本来就在国家治理中发挥着举足轻重的作用，于是，财政审计在国家治理中的重要作用也是不言而喻的。在审计的国家治理理论指导下，审计理念更应具有宏观与全局意识，财政审计工作的深化方向也更加正确与科学。

具体到财政审计工作中，可以概括为从揭示财政存在的问题提升为分析研究宏观问题。这就要求审计人员从科学发展的角度出发，学会把握问题的实质，透过问题看本质，并分析未来发展趋势，以充分发挥财政审计的建设性作用；从财政政策、相关体制与制度层面出发，关注财政变革中的普遍问题，从完善公共财政制度的角度、提高资金效益与规范预算管理等方面提出切实有效的意见和建议；同时，要关注国家的经济政策与相关决策的落实情况。

以“三公经费”审计为例。2010年以来，各中央部委开始相继公布其“三公消费”，这是我国积极推行 “透明政府”的一大重要举措，“三公经费”审计也随之产生。“三公经费”审计对于公用经费支出的公开性与透明性起到了很好的促进作用，但是在国家治理的审计理念下，“三公消费”审计就不能只停留在“晒账单”的阶段，而是应同时判断是否有违规或浪费行为并分析其原因，从而更好地发挥监督作用，服务于国家治理。

（二）调整审计思路，以预算执行审计为重要切入点

国家预算是国家财政的计划表，也是政府调节经济和社会发展的重要工具，因此以国家预算执行审计为重要切入点有利于财政审计工作的深化开展。

首先，以实现国家预算的“科学与民主”为预算执行审计目标，开展预算执行审计工作。利用审计结果的公开化推动预算编制的改进，减少以至避免代编预算的发生，从而增强预算编制的科学性；预算执行审计渗入到预算编制与审核、预算执行、决算等程序性步骤，推进预算报告制度建设，保证预算的公开性；赋予审计人大代表的投票资格，特别保证人大代表选举的公开性，使人大代表真正代表人民的利益，保证预算的民主性；促进建立有效的预算调整审查制度，增强预算调整的严肃性。

其次，注重与人大的协调与合作。人大在预算中所起到的作用同样是监督审查，通过与人大进行协调合作，有利于预算执行审计工作的开展乃至整个财政审计工作的顺利完成，还可以通过审计加强人大对预算的监督。如审计机关在确定年度审计计划时，可以与人大或人大常委会沟通，就人大预算审查监督的重点、人民群众反映的热点、难点和焦点问题等提出相应的审计需求，进而在具体的审计项目做出合理的调整。

（三）整合审计资源，优化财政审计大格局的模式

财政审计大格局是比较新型的审计模式，它以促进公共财政制度的建立健全和提高财政资金使用效益为目的，以财政支出预算为主要内容，以政府预算为纽带，围绕政府预算的编制、调整、执行、决算等环节开展工作，为进一步优化财政审计大格局，需加快整合审计资源。

全面提升审计队伍的整体素质。审计是一项对政治素质和业务素质都要求极高的工作，而审计队伍的素质直接决定了审计工作的有效性以及审计结果的客观性。因此，应全面提升审计队伍在政治、知识、业务、道德等方面的素质：加强政治教育，发挥共产党员的先进性；充实学识素质，完善审计队伍的多样性；着重业务素质，提高审计项目的有效性；不忘道德素质，体现审计人员的坚定性。

积极发展信息化审计和远程实时审计。在已有的AO系统与OA系统的平台上，进一步发展信息化审计。通过政策研究以及信息系统的内部控制测评等工作，结合可以采集到的电子数据，确定审计需求，构建审计分析模型。再根据审计分析模型，通过处理与分析数据，确定审计疑点，实现项目信息的动态分析和控制，作出决策。同时，利用计算机和网络远程传输与操控技术，建立与被审计单位经济业务和资金运行管理系统的计算机网络联动机制，从而对被审计单位的财政财务收支实施远程动态跟踪审计。★