基于超循环理论的内部控制评价体系研究

夏宁

【摘 要】 作为内部控制的重要环节，我国相应的内部控制评价体系尚未成熟。文章依托于超循环理论中自选择—自组织—自稳定的进程对内部控制评价体系进行了构建，试图通过外循环、内循环、自反馈三个层面的设计形成一个逐层递进、自我完善的评价过程，最后对内部控制自组织评价系统的发展提出了一些有用的建议。

【关键词】 超循环理论； 内部控制； 评价体系

中图分类号：F272.5 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）08-0004-05

一、问题引出

内部控制的有效性对于保证企业健康发展至关重要，企业组织形式日趋多元化、组织结构日趋复杂化，内部控制在企业管理中所发挥的作用也越发突出。加强内部控制方面的研究在国际上成为一种潮流，全美反舞弊报告委员会（简称COSO）2004年9月发布《企业风险管理——整合框架》，将企业风险管理思想纳入内部控制评价体系中，并以此构建出以风险管理为导向的ERM框架。我国五部委在吸收与改进的基础上于2008年联合发布了《企业内部控制基本规范》（以下简称《基本规范》），结束了我国没有内部控制框架的局面；随后又于2010年发布了与之配套的《企业内部控制配套指引》（以下简称《内部指引》），标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。

然而，《基本规范》与《内部指引》更多的倾向于概念、框架、规范条例等的描述，并没有对企业在内部控制中的具体步骤作出具体性的导引。同时，我国企业内部控制起步较晚，进展程度参差不齐，因此如何构建一个合适的评价体系来发现企业内部控制中所存在的缺陷与不足，就显得尤为重要。

许多学者对我国评价体系构建问题进行了探讨。然而纵观近几年的成果，一部分研究依托于《萨班斯法案》与《内部指引》等条文（朱荣恩、应唯、袁敏，2003；王造鸿、吴国萍，2010），对该问题进行解释与分析，并未考虑实际操作的可能性。另外的学者大多数以财务报告和审计的角度来看待这个问题（李志芳，2009；赵丽芳、王岩、闵德明，2010），而并不是以满足企业真切的需要为目的。虽然出现了一些视角与观点都不错的文章，却局限于某个个案（张谏忠、吴轶伦，2005；戴颜，2006）或某一切入点（杨有红、汪薇，2006），没有从整体和系统角度构建有广泛意义的与企业管理相拟合的系统。因此，如何构建一个有效的、系统的、有实际操作意义的内部控制评价体系是现在亟需解决的。

二、超循环理论与企业内部控制评价

德国科学家艾根（Manfred Eigen）于20世纪70年代提出了关于生命起源的自组织理论——超循环理论，将进化方面的研究由有机整体论推向了生成整体论。与达尔文进化论不同，艾根研究的并非宏观上物种的进化规律而是将关注点放在了微观分子层面。该理论认为在化学进化与生物进化之间必然有一个分子自组织阶段，完成从非生命物质到生命物质的转化的质的飞跃（沈小峰、曾国萍，1988），并提出了分子微观水平上“拟种”的概念。根据超循环理论，作为“拟种”的一个自复制单元（即一个催化剂）不仅能催化生成一个类似的循环，这些同层的循环还会耦合成一个更大的循环，这个更大循环又能进一步成为新的更大循环的单元，从而催生出更高层次的循环，“超循环”即指一级或一级以上的催化循环系统。如此类推，理论上可生成无穷层次自相嵌套的循环生长系统（李署华，2005）。

超循环理论指出的分子进化具有三个特点：一是自选择，突变体会通过自我复制进行自我选择，类似于“正反馈”的放大作用，有益的选择越积越多，而不适应外部环境的突变便会被淘汰，突变体通过这种方式打破原有系统的平衡；二是自组织，当突变体的产生达到一定数量时，它们便会进行内部的相互竞争与自我协调，功能慢慢耦合而形成负反馈体系，留优去劣，突变体自发组织起来，形成一个新的系统；三是自稳定，当新的系统形成时，进化信息在稳定间进行复制、保存、转换、传送、多重反馈，形成层层回环，通过这种功能耦合性和协同性，各个子系统之间形成更加紧密的联系，催生新共生结合体。

超循环理论是比较新的学科，虽然提出的时间较早，然而如何利用超循环理论解决现实中的问题是近些年学者才开始关注的。我国对于如何运用超循环理论来解决人们组织行为中问题的文献并不多，有些研究着眼于超循环理论在组织中的应用，由于并没有完全理解超循环理论的真实含义，虽然表面上是以超循环理论为依托，然而通篇却在主要讨论简单循环等对企业的影响，混淆了相关的概念。有一些学者进行了有意义的研究：沈俊（2006）利用超循环理论的观点重新对企业的财务系统进行了审视；李小燕、田也壮（2008）依托于超循环理论，通过确立思路、构建指标、分析特点几个步骤对我国企业内部财务控制有效性作出了分析；杨洋、田也壮（2010）在超循环理论的基础上，提出了组织循环理论，通过平衡性、鲁棒性、平滑性、响应度这四个指标对组织循环的评价方法进行了研究。我们希望以超循环理论为依托，构建一个全面且系统的内部评价体系，以期能对现实提出一些有用的建议。

本文以超循环理论角度构建内部控制评价体系基于下列三个原因：一是内部控制评价系统是一个不均衡的系统。由于内部控制以及相关评价的实施都要受到企业内各种势力的约束与制衡，内部评价系统在建立初期并不能达到最佳效果。评价系统中突变的形成实质上是各种势力进行博弈的过程，这种博弈只有在不断的“正反馈”中才能最快达到良性的平衡。二是信息的传递在评价体系中是十分重要的，然而信息在系统中的传递并不是线性的，企业信息具有很强的随机性和模糊性，企业在建立和完善评价系统时需要去除偏离、错误的信息。这就要求企业学会自我甄别与自我调整，利用自身的功能耦合性与协同性将信息有效地整合起来。本文将企业内部控制运行看作一种虚拟信息的流通，相关评价系统的建立要依托于信息流动过程。三是一个优秀的自我评价系统是可以自我优化与发展的，这与“拟种”的自组织与自稳定十分相似。评价系统通过自身调节机制，是可以去适应企业内外部环境不断变化的。在持续的发展中，评价系统可以进行整体性的协同进化，容纳外部环境的多样性与复杂性，从而向更为有序、更加合理的系统转变。