如何“核定”填列“免抵退税不得免征和抵扣税额”——免抵退税不得免征和

江苏维娜时装有限公司 陈刚

在《国家税务总局关于调整出口退（免）税申报办法的公告》（国家税务总局2013年第61号文）公布后，笔者在与同行交流时，感觉到许多同行对其第三条规定所涉及到的计算填表和纳税申报有所困难，故结合企业出口退（免）税申报业务及其账务处理对该文件下免抵退税不得免征和抵扣税额的计算填表和纳税申报进行说明：

现以某服装生产企业为例：美丽服装有限公司为增值税一般纳税人，纳税人识别号为233314587121212，海关代码：5678910009，主要经营服装内外销业务，属于出口收汇重点监管企业，依据相关政策规定在申报免抵退税时必须提供出口收汇凭证。已知出口服装征税率为17%、出口退税率为16%，在2014年6月份发生如下业务：

一、6月份发生如下业务，

（1）当月国内销售服装经银行转账取得内销收入1000000元，销项税为170000元，并开具增值税专用发票。

（2）当月购进一批服装面辅料计1764705.88元（不含税价款），进项税额为300000 元，经银行办理电汇支付，并取得销售企业开具的增值税专用发票，发票认证无误。该企业上期留抵进项税额为0（为便于计算举例简化）。

（3）当月发生三笔出口业务，服装商品代码为62064000，其中，第一笔在6月18号出口，出口货物报关单号为423120140618341658，出口普通发票号码为00042568，出口服装数量为54000条，出口额为502200美元（FOB）价，在当期收齐了出口货物报关单并且信息齐全，并在银行办理了货款收汇手续取得了收汇凭证并结汇（手续费293 美元，计1808元）。当月结汇汇率：1：6.21。

第二笔在6月21日出口，出口货物报关单号码为423120140621341853，出口普通发票号码为00042569，出口服装件数为43000 件，出口额为369800元（成本加运费价，CFR价），其中海运费为3500美元（已支付给货代公司）。在当期收齐了出口货物报关单并且信息齐全，并在银行办理了货款收汇手续取得了收汇凭证并结汇（手续费1808 元，为便于计算简化处理），当月结汇汇率：1：6.21。

第三笔在6月29日出口，出口货物报关单号为423120140629213526，出口普通发票号码为00042570，，出口数量为62000，出口额514600 美元（FOB 价），在当期未收齐出口货物报关单且信息不全，，同时企业也未在当期收到国外货款，不符合申报免抵退税的条件，此笔业务不能在6月份的增值税申报期内正式申报免抵退税。

已知6 月1 日的美元汇率为1：6.171，上述三笔业务外销收入换算人民币价格分别为3099076.20 元、2260437.30 元{（369800-3500）*6.171}和3175596.60元，月底计入外销收入账，填报在6月份所属期《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第7栏的“免、抵、退税办法出口销售额”为8535110.10元。

（4）在当月收齐一笔5月16日出口服装的报关单且信息齐全，出口货物报关单号码为312420140516221512，服装商品代码为62063000，在6月份收汇取得了收汇凭证，出口发票专用号码为000444432。出口服装数量为32000 件，393600 美元（FOB）价，已知5 月1 日的美元汇率中间价为1：6.14，该笔在5 月份出口服装的外销收入换算成人民币为2416704元，并在5月底计入外销收入账。

二、该公司6 月份的账务处理、免抵退税预申报、不得免征和抵扣税额计算填列的操作如下：

1、借：银行存款1170000

贷：主营业务收入-内销收入1000000

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）170000

2、借：原材料-面辅料1764705.88

借：应交税费-应交增值税（进项税额）300000贷：银行存款2064705.88

3、（1）①借：应收账款（502200美元）3099076.20

贷：主营业务收入—一般贸易收入3099076.20

②借：银行存款 3116842.57

借：财务费用-手续费（293美元）1808

贷：财务费用-汇兑差额19574.37

贷：应收账款（502200美元）3099076.20

（2）①借：其他应付款21598.50

贷：银行存款(3500美元)21598.50

②借：应收账款（369800美元）2282035.80

贷：主营业务收入—一般贸易收入2260437.30

贷：其他应付款21598.50

③借：银行存款2294638.47

借：财务费用-手续费 1808

借：财务费用-汇兑差额14410.67（红字）

贷：应收账款2282035.80

（3）借：应收账款（514600美元）3175596.60贷：主营业务收入—一般贸易收入3175596.60

（此笔业务应在以后月份出口收汇的当期，减少应收账款增加银行存款科目）。

4、借：银行存款2444256

借，财务费用-汇兑差额27552（红字）

贷：应收账款（393600美元）2416704

5、6月份结转内销和外销的主营业务成本（略）

6、免抵退税预申报。为了使当期不得免征和抵扣税额在《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）（表1）》和《免抵退税申报汇总表（表4）》相一致不出现误差，建议企业先向主管税务机关进行免抵退税预申报，以审核确认当期形成申报免抵退税出口销售额的准确性。经审核，该单位可以申报免抵退税出口销售额为6 月份收齐单证且信息齐全的872000 美元（扣减海运费后为868500 美元，折合人民币为5359513.50元）和5月份393600美元，折合人民币2416704元。

以上三笔业务合计7776217.50元（5359513.50+2416704）

注意点：在6月份出口的第三笔514600美元服装因信息不齐，只参与当期增值税纳税的外销收入申报（即填入《增值税纳税汇总表（一般纳税人适用）（表1）》的第7栏免、抵、退税出口销售额，该数据在导入免税申报数据时自动生成），不参与当期不得免征和抵扣税额和免抵退税计算，待收齐单证且信息齐全的当期再进行申报。

如前所述，在确定当期收齐单证的出口收入后，来计算当期不得免征和抵扣税额。在7 月初的免抵退税预申报时，要达到计账金额、《增值税纳税申报表》（表1）第14栏“进项税额转出”（不存在其他性质的进项税额转出时，表3 第18 栏填好后自动生成）、“免抵退税申报汇总表（表4）当期正式申报的“免抵退税不得免征和抵扣税额”三者相一致。如果有不一致时，存在两种情况：

(1)当免抵退税申报汇总表（表4）25栏的免抵退税不得免征和抵扣税额大于《增值税纳税申报表附列资料（二）》（表3）第18 栏“免抵退税办法出口货物不得抵扣进项税额”产生25C栏有差额时，可在当期调整冲减（表4）25 栏“免抵退税不得免征和抵扣税额”，使两表之间的金额一致，⑵当（表4）25 栏的免抵退税不得免征和抵扣税额小于（表3）第18栏产生25栏有差额时，可在当期调整25栏“免抵退税不得免征和抵扣税额”。使两表之间的金额保持一致。

（在先进行免抵退税预申报确定不得免征和抵扣税额时，只需进行表内调整，无需进行账务处理，本例中，由于（表4）第25 栏的不得免征和抵扣税额为85351.10元[8535110.10*（17%-16%）=85351.10]与（表3）18 栏数77762.18 元[7776217.50*（17%-16%）]之差为7588.92 元，故在（表4）25栏C调整7588.92元，使两表之间的金额一致）

7、当期不得免征和抵扣税额计算填列与账务处理。

计算当期不得免征和抵扣税额填报在《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》（表1）第14 栏“进项税额转出”[表3（18 栏）填报后自动生成，同上无其他转出]、《增值税纳税申报表附列资料（二）（本期进项税额明细）》（表3）第18栏）。账务处理如下：

借：主营业务成本77762.18

贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出）77762.18

[（免抵退税出口销售额7776217.50）*（17%-16%）=77762.18]

[1]中注协.税法.经济科学出版社,2014

[2]财政部会计司.企业会计准则讲解人民出版社,2010

[3]注税考试教材编写组.税务代理实务.中国税务出版,2014