企业会计准则与公司绩效评价研究

陈法成

◇中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）09-0096-03

摘要：建立一套完善的绩效评价指标体系对公司的财务与经营状况及其结果做出客观、公正的综合评判一直是公司绩效评价的重要课题。本文通过对现行会计准则体系的解析和公司绩效评价指标体系现状的分析及现有绩效评价指标体系存在问题的揭示，找出现行会计准则与绩效评价指标体系之间的联系，提出改进绩效评价指标内容的建议。现行会计准则体系能使公司绩效评价更真实地反映公司经营的整体状况和业绩，以此为基础促进财务指标与非财务指标的结合，可以建立起一套与经济发展相匹配、与企业发展相适应的较完善的公司绩效考评指标体系。

关键词：会计准则 绩效评价 研究 对策

会计准则是规范会计核算即定义会计要素并规范其确认、计量、报告的统一规范和依据。它既使不同时期、不同主体之间的会计信息具有可比性，又使会计信息对经济决策等具有有用性。会计准则的规范性和特点，有助于提高财务会计报告会计信息的质量，从而使其与公司绩效考核评价有了密切的联系。在公司管理实践中，遵循和符合会计准则的会计信息成为公司绩效考核评价的基础数据来源和重要依据。

随着企业管理从经验走向科学，公司绩效考核评价作为公司管理的组成部分，其理论、方法和技术已日趋成熟。公司绩效考核评价从简单地依据财务指标进行判别到运用综合指标进行分析，进而与公司管理过程其他因素相融合，其间经历了由传统方法向现代方法的转变，并始终离不开以一定会计准则为规范的财务会计报告所提供的会计信息的帮助。

我国财政部会同其他国家部委于1999年联合颁布了《国有资本金绩效评价规则》及其《实施细则》（2002年进一步修订），该绩效评价体系由绩效评价制度、绩效评价指标、绩效评价标准、绩效评价组织等构成。绩效评价指标体系包括公司财务状况、资产运营状况、偿债能力状况、发展能力状况四个分项和基本指标、修正指标、评议指标三类指标，而基本指标和修正指标均需要以符合会计准则规范要求的财务会计报表数据为依据。因此，揭示企业会计准则及其变化与企业业绩评价之间的联系对公司绩效考评实践无疑具有指导作用。

一、公司绩效评价与会计准则的联系

公司业绩评价是随着企业管理实践与理论的发展而逐渐形成和发展的。从上世纪初开始，伴随着企业管理发展过程中的生产管理、经营管理和战略管理三个阶段，围绕绩效评价方面的目标导向演变、财务指标与非财务指标优劣、绩效评价指标体系优化等问题，理论界和实务工作者分别从不同角度进行了探索和实践。特别是公司管理进入战略管理阶段以后，作为公司管理有效手段的绩效评价，再次成为人们关注的焦点。研究公司绩效评价，构建适合我国国情的公司绩效评价指标体系，对于转变经营理念、引导经营行为、完善激励约束机制、提高企业竞争力均具有重要意义，这也为现行会计准则体系实施中评价功能的发挥提供了难得的机遇。我国改革开放以来企业绩效评价长期以产值和利润考核为主。1999年以后，国家相关部门联合推出了一整套企业绩效评价指标体系，使企业绩效考核评价初具系统性和可操作性，但随着现行会计准则体系的实施，其局限性也日渐显现。

（一）我国公司绩效评价现状与不足

我国公司绩效评价指标体系是在研究借鉴国外经验的基础上，结合自己特点逐步建立起来的，但仍然普遍存在以会计利润考核指标为中心、偏重财务指标的现象。在多年的实践中，我国现行公司绩效评价工作的主要不足是：董事会的职能被严重削弱；指标确定不切实际、不能做到实事求是，考核评价带有很强的行政色彩；考核评价不重视会计准则和财务会计要求，如对央企的考核常常不顾公司实际和客观经济环境的变化，指标年年加码，只能增不能减，严重违背了财务会计所倡导的稳健与谨慎性理念与要求。就公司绩效评价而言，已经发布修订的《国有资本金绩效评价规则》及操作细则，虽然设计了一套评价指标，规范了评价行为和评价方法。但该指标体系设计仍偏重于投资者的管理要求，忽视了公司战略经营的管理需要和企业自我发展、自我成长的需要，不能充分发挥绩效评价对促进公司持续发展的有效作用。甚至在实践中易被某些公司管理层利用会计准则中会计政策的变更而人为操纵利润、粉饰财务数据，导致与公司绩效考评初衷的偏离或相背。

（二）现行会计准则体系特点与影响解析

2006年以来，我国构建起了适合我国国情同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类公司各项经济业务、独立实施的企业会计准则体系，会计准则的作用和地位得到全面加强，会计准则对国内资本市场和上市公司治理的影响日益凸显。首先，在内容体系方面，准则体系包含基本准则、具体准则、相关应用指南等。具体准则中一类是各类共同经济业务的准则；一类是有关特殊经济业务的准则；还有一类是有关财务报表的准则。其次，在会计基本准则、会计要素计量和会计政策选择等方面结合国际财务报告准则做了大胆的借鉴。此外，现行会计准则体系在会计要素计量方面的一大改革是公允价值的应用，以体现会计信息的相关性。考虑到我国市场经济发展的现状，现行准则体系主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的公司合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。企业会计准则体系的此次重大变革对我国上市公司和非上市公司的运作以及绩效评价产生了重大影响。与此前相比，现行会计准则体系的实施使财务报表列报项目的数值受到很大的影响，从而使公司绩效评价指标体系中的利润在短期内发生较大变化。

1.资产减值计提方面的调整所带来的影响。现行会计准则规定，对资产计提的减值准备，一经确认不得转回。而“盈利上升，多计提跌价准备；盈利下滑，再将跌价准备冲回”，这曾是上市公司调节盈利的手段之一。现行会计准则变动后，上市公司不得转回上述已计提准备。

2.债务重组方法的变革所带来的影响。现行会计准则中债务重组准则规定：由于债权人让步，债务人获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表，而原来是计入资本公积；现行会计准则同时引入公允价值，以实物抵债，将以公允价值计量。于是一些无力清偿债务的上市公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提高每股盈余。

3.新的存货记账方法的变化所带来的影响。取消“后进先出法”，一律使用“先进先出法”记账。对于原先采用“后进先出”，存货较大、周转率较低的公司，会造成毛利率和利润的不正常波动。

4.合并报表准则变化所带来的影响。与《合并会计报表暂行规定》相比，现行合并财务报表准则所依据的基本合并理论已发生变化，即从侧重母公司理论转为侧重实体理论，合并报表范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。这一变化，对上市公司合并报表利润将产生较大影响。

5.金融工具准则所带来的影响。关于金融工具的具体会计准则主要适用于金融类企业。金融工具准则规定衍生金融工具一律以公允价值计量，并从表外移到表内反映。上市银行和证券公司等必须认真研究如何用好衍生金融工具，因为衍生金融工具“表内化”将对利用衍生金融工具进行风险管理的行为产生重大影响。在表内化下，公司不但要考虑现金流等经济因素，还要考虑衍生金融工具对财务报表的影响，以避免带来过大的波动。

二、现行会计准则体系下改进公司绩效评价指标体系的对策

针对现行会计准则体系的实施对公司绩效考核评价带来的影响，为进一步改进现行公司绩效评价指标体系，可从以下方面入手：

（一）确保会计信息的真实性和可靠性

会计信息的可靠性是会计信息的主要质量特征之一。会计信息的真实性和可靠性是公司绩效考核评价的基础，如果业绩考核评价是建立在虚假的会计信息之上，绩效评价的结果就会背离公司的实际情况，绩效考评也就失去了存在的意义。为此，我们必须严格遵循现行会计准则，促使公司会计行为规范化以确保会计信息的真实性和可靠性，使公司绩效考核评价建立在真实、可靠的会计信息基础上。

（二）适度调整和完善公司绩效评价指标体系

1.对绩效评价体系的财务指标做出一定的修订，促进绩效评价的客观性。（1）取消资本保值增值率指标。资本保值增值率受分红、增减资以及合并与重组等经营者无法控制的因素所影响。因此，在计算时需要剔除这些因素（指标计算时需要扣除不可控因素），否则用来考核经营者就不公平。但在剔除这些因素后，该指标与净资产收益率重复度较高且难以修正。（2）增加产品销售毛利率指标。增加主要产品销售毛利率和综合毛利率，有利于公司制定产品战略，预防为做大销售规模不计成本。（3）增加资本化研发投入占总技术研发投入的比率。技术创新对企业可持续发展至关重要，也是形成企业核心竞争力的关键。增加资本化研发投入占总研发投入的比率可防止资本化费用成为调节当期经营业绩的手段。（4）增加总资产营业利润率指标。由于绩效评价指标中的净利润可能是诸多非持续性因素影响的结果，如投资收益、补贴收入、营业外收支、所得税和少数股东损益（合并报表）等因素的影响。而营业利润则是企业持续盈利能力的体现，不受以上因素的影响。因此，增加总资产营业利润率指标可弥补净资产利润率、总资产报酬率指标的不足。（5）增加营业现金回笼率指标。反映资产营运状况的基本指标如总资产周转率、流动资产周转率的分子都是销售收入，故应考虑销售收入的质量。营业现金回笼率指标是销售商品、提供劳务收到的现金与销售收入的比率，用以反映销售收入的质量。采用该指标可以预防经营者通过大量提供商业信用而获得销售收入快速增长来提高利润的操纵行为。

2.适当引入非财务指标。传统的财务评价指标本身存在局限性，适当引进非财务指标是公司绩效评价体系创新建设的需要。（1）重视对客户和市场份额的评价。保持原有客户并争取新客户是公司经营战略中的一项重要内容。客户的多少代表着公司的市场份额和在同行业中所处的竞争地位。所以，保持一定规模的客户并不断争取新客户，是公司持续发展、实现战略经营目标必不可少的前提条件。因此，对客户关系管理和市场份额的评价应成为绩效评价体系中的一个重要内容。（2）重视人力资源的评价。人才是企业最重要的资源之一。因此，在企业绩效评价指标中应该有人力资源管理方面的评价内容。能够较好地评价这方面内容的指标是企业员工的素质、能力和满意度指标。（3）增加风险防范能力指标。企业对经营风险的防范措施和机制应成为衡量企业绩效管理的一个重要评价内容。德国、澳大利亚等已经通过法律形式明确了企业在风险防范方面的责任。企业风险防范能力评价内容主要有：对客户、供应商或市场的依赖度；对产品销售的依赖度；对个别管理者或主要技术人才的依赖度；目标市场可能发生的结构性调整；产品因重大技术创新面临淘汰的危险；存相关产业政策调整的可能性等。

（三）逐步将EVA即经济增加值引入绩效评价指标体系

EVA指标衡量的是企业资本收益和资本成本之间的差额。EVA指标最大的特点就是从股东角度重新定义企业的利润，考虑了企业所有投入资本（包括债权资本和权益资本）的成本。EVA指标由于在计算上考虑了企业的权益资本成本，并且在利用会计信息时尽量消除会计失真，因此能够更加真实地反映一个企业的经营业绩。在公司绩效评价中，EVA与现行会计准则体系的实施理念相辅相成、相得益彰。所以，在充分发挥现行会计准则体系评价功能完善公司绩效评价指标体系的同时，引入EVA进一步改进公司绩效评价中的不足很有必要。应用EVA方法能够建立一种更有效的、多层次的激励报酬系统，这种系统通过将经营者的报酬与增加股东财富的EVA指标相挂钩，正确引导经营者的努力方向，促使经营者充分关注企业的资本增值和长期经济效益，这就为公司治理和公司绩效评价提供了一种解决经理层与股东利益不一致的思路和方法。Z

参考文献：

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