基于公司治理的上市公司内部控制探讨

程晓芳

一、公司治理与内部控制基本概念

公司治理作为现代企业制度的核心，在经济全球化的今天越来越受到广泛的关注。公司治理是公司制度的重要组成部分，它涵盖了企业制度、公司管理等的各个领域，是关系到企业生存发展的重大战略问题。狭义上说，公司治理是通过一套包括正式或非正式的、内部或者外部的制度或机制来协调公司与所有利益相关者之间的利益关系，以保证公司决策的科学化，从而维护公司各方面的利益的一种制度安排。广义来说，公司治理不局限于股东对经营者的制衡，而是涉及到广泛的利害相关者，包括股东、债权人、供应商、雇员、政府和社区等与公司有利害关系的集团。公司治理包括內部公司治理和外部公司治理。内部公司治理有股权治理、董事会治理、管理层激励和内部控制；外部公司治理有控制权市场、债权人市场、投资者保护以及产品和要素市场。

内部控制是在长期的经营实践中，随着企业生产经营发展的需要而逐步生产和发展起来的。内部控制作为企业管理的一个有机组成部分，在防止会计信息失真、提高企业经营效率等方面有着举足轻重的作用。内部控制分为内部审计控制和内部财务控制，这里着重讲内部审计控制。

二、公司治理与上市公司内部控制的关系

一是实现企业目标，提高企业价值，是公司治理与内部控制的最终目标。减少虚假会计信息，保证会计信息的有用性，确保资产的安全完整是内部控制的主要目标。而健全的公司治理是实现企业目标的保证，因此内部控制与公司治理有着共同的目标；二是公司治理与内部控制具有同质性。公司治理是建立在所有权与经营权分离的基础上，内部控制的核心也是在两权分离的基础上如何实现企业效率的最优化；三是健全的公司治理是内部控制有效运行的保证。一个良好的内部控制系统只有在完善的公司治理环境中才能真正发挥作用；反之，若没有科学有效的公司治理结构，无论设计如何有效的内部控制制度也会因流于形式而难以达到预期效果。

公司治理与内部控制的关系是惺惺相惜的，公司治理的两权分离的结构是内部控制有效运行，正常发挥其功能的前提和基础。公司管理者作为内部控制的主体，却不能决定经营者的聘用，因为这是由公司治理的结构决定的。若公司结构不健全，同时也没有对管理者起到有效的监督激励作用，公司经营管理者就会没有建立完善内部控制的积极性和主动性。

三、上市公司内部控制现状

大多数上市公司都具有两权分离的公司治理结构，在这种形式下，内部控制特别是内部审计存在很多的问题。

（一）审计部门地位低，审计工作不规范。绝大多数公司对于内部审计的认识不高，甚至没有设立审计部门。公司只有在立法时按规定才设立内部审计部门，这就使得审计部门看起来可有可无，在我国这个没有内部审计氛围的大环境下，审计部门的独立性较差，其地位也会低于其他部门。审计工作由于其灵活性较大，应当依法进行，或者根据企业自身情况而定。现在企业一般都不在意内部审计工作，所以多年来管理比较松散，也让内部审计人员陷入两难的工作状态，一边是审计工作没有监督人员，另一边内部审计没有细化的规定，出现问题也没有可以依据的法规，造成审计工作一直没有效率和质量。

（二）内部审计人员素质不高。内部审计人员素质普遍较低。现在的审计人员大多数来源于财务部门，根本不能适应工作，内部审计需要高素质的人才才能发挥其真正的作用。同时，企业也并不是很重视对内部审计人员的培训，而一般的审计人员只会简单地对账和查账，并没有眼光和足够的预测能力去全局把握。如若企业的内部审计只是站在一个客观的角度去评判公司内部的财政状况，总是会有一些偏袒的状况出现。

（三）高层管理人员内部控制意识薄弱。内部控制是在董事会、管理层和其他职员的共同作用下完成的，但在执行时，内部控制的焦点仍然在财务会计系统和业务执行系统，两者均在管理层之下，对高管的控制力还是比较弱，主要是针对普通员工。

（四）内部控制的运行环境缺乏有效性。内部控制需要在一定的环境下才能有效运行。其中，公司治理就是其所需环境的一个重要基础和保障。我国上市公司内部控制运行环境较差，主要是因为：第一，内控观念落后。认为内部控制可有可无，从而造成约束的条条框框无人问津；第二，公司治理结构不够完善，即缺乏健全的运行环境。内部控制系统的成功建立和实施是以健全的、完善的公司治理结构为基础的。上市公司中，股权集中度较高，使得董事会、监事会等机构无法履行其职责，更进一步说，代理成本也会增多。

（五）内部控制信息披露不足。我国上市公司普遍存在内部控制信息披露不足的问题。我们所得到的是来源于公司注册会计师的关于上市公司内部控制信息的审计报告，公司自身的内部审计报告只是徒有形式，而没有《基本规范》要求的以内部环境为基础，以风险评估为重要环节，以控制活动为重要手段，以信息沟通为重要条件，以内部监督为重要特征，相互联系、相互促进的五要素内部框架。

四、上市公司内部控制不足原因分析

在内部治理机制设置了合理的权力机构、建立了适当的监督与激励机制的基础上，为实现三大目标而建立的自行检查、制约和调整内部业务活动的自律系统，这就是内部控制。而上市公司权力机构如董事会、监事会等未发挥作用、内部治理机制不健全等是内部控制失效的直接原因。

（一）董事会独立性不高。董事会独立性的缺乏是指董事会中的大股东、经理层之间独立性不高，董事会成员中独立董事的独立性不够。大股东拥有很高的控制权，董事会有时从大股东中选出，这使得董事会的独立性不够。

（二）监事会的监督作用没有充分发挥。监事会的主要职责是向全体股东负责，对公司财务、公司董事、经理以及公司其他高级管理人员履行职责的合法性、合规性进行监督，维护公司和股东的合法权益，在公司治理结构中处于监督制衡的重要环节。实质上，设立监事会的目的是为了实现经营权和所有权的分离。但是，我国上市公司的监事制度与上述思想有很大的差别：我国监事会只负责审查公司活动的合法性，不具备任免董事的权利，不参与决策一致性的合理性和可行性，因此不能对董事会的控制力有任何的制衡作用。

（三）内部审计不健全。完整的内部控制有控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通、监督五个要素组成，其中控制只是其中的一个因素，而控制环境是一个企业内部控制的核心，是企业的人以及它所处的环境，是内部控制体系存在和发展及其实施的空间，是内控体系赖以生存的土壤，是推动企业内控的引擎，也是其他要素的基础。我国内部审计机制不健全，审计范围有限，内容单一，不能对财务人员等职员起到一定的制約作用。

（四）激励约束机制不健全。委托代理理论认为，由于经营权与所有权的分离，委托人与代理人的利益不一致，两方肯定会采取使自己利益最大化的措施。如果激励机制不到位，委托人和代理人之间就会产生冲突。因此，在内部控制过程中，必须重视内部控制执行层的经理和高管人员的激励措施，通过短期和长期激励政策，促进其努力履行受托责任制，提高公司效率。我国上市公司对经营者的激励存在两个主要问题：一是报酬偏低，高层管理人对报酬制度普遍不满意，即经营者投入很多，却得不到相应的报酬，从而产生激励不足的问题；二是高管薪酬结构单一，例如它不是与持股比例呈正相关。

五、上市公司内部控制完善建议

（一）健全完善内部控制环境。这里从公司治理的角度来完善内部控制环境。首先，就高层对内部控制意识薄弱来说，需要优化股权结构。股权分置改革后国有股和法人股均可以上市流通，同时境外境内投资者也可以进入，改变了我国一股独大的格局，对多个大股东形成制衡局面，对公司治理格局的改善有所帮助，提高了我国的公司治理水平。

（二）注重管理者素质与品行塑造。在企业经营管理中，管理者素质的提高对公司内部控制的影响是很大的，内部控制的设计和执行与公司的经营管理人员的素质和品行有很大的关系。任何一个企业，管理者都起到举足轻重的作用。管理者在重视文化建设和内部控制作用的同时，要以身作则，不应搞特殊和例外。因此，上市公司管理者应该提高自身素质，增加对内部控制的认识，不要把对公司发展有利的建设看作是对企业经营管理的约束，而是从自身做起，重视内部控制的建设，把自己也置于内部控制的管理范畴之内。

（三）从董事会的角度考虑。首先，优化董事会结构。基于两权分离的现代企业特征，经营者控制了公司的大部分资产和经营活动。股东和经营者之间的冲突也是由于两权分离造成的。调整上述两者的利益关系，激励和约束管理人员的行为，是建立在完善的董事会基础上的，完善董事会是公司治理的关键环节。完善董事会有以下几种方法：优化董事会成员结构；改善董事的提名及产生机制；明确董事会的职责权限，完善其运行机制；加强对董事会的考评及培养。

（四）从监事会角度完善上市公司内部控制。首先，对监事会加强管理，明确监事会的工作程序，建立定期报告制度；其次，加强监事会的日常监督工作；最后，监事会应利用专业人才的职业技能和经验来丰富和提高自己。

（五）建立有效的激励约束机制。激励机制是管理者与经营者之间的一种相互制约，相互作用的硬性制度。激励制度的产生也是以两权分离的公司治理结构为背景的，是调节股东与经营者之间冲突的一种措施。因此，过多地关注经营者与所有者的激励措施，适当运用这种机制，会使得经营者提高其管理效率，更好地履行其受托责任。

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