管理会计分析方法—作业成本法

杨青

摘要：随着高新技术的迅猛发展以及其在生产经营中的广泛应用，企业的生产方式和经营理念发生了重大变化，形成了以全面质量管理为核心的企业观。本文以制造企业的成本管理为切入点，重点探讨了作业成本管理在我国的发展现状，并根据当前国内实际状况，分析了其优点、局限性和借鉴时应注意的问题。

关键词：传统成本法；作业成本法；企业成本管理；优点及局限性

一、作业成本法的起源

作业成本法起源于美国，其思想最早是由泰勒在20世纪30年代末40年代初提出来的。泰勒于1941年在《会计论坛》杂志发表的论文首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论。但首先使用“ABC”这一术语并对其给予明确解释的确是哈弗大学的青年学者罗宾·库珀和罗伯特·卡普兰。二人联手在《哈弗商业评论》上发表的《正确计量成本才能做出正确决策》一文中，对作业成本法的现实意义、运作程序、成本动因选择以及成本库的建立进行了深入分析，基本上奠定了作业成本法的理论基础。作业成本法的产生和发展有其深刻的社会经济背景。最主要的表现体现在两个方面：一是高新技术推动下生产经营活动电脑化、自动化的实现以及形成的以全面质量管理为核心的新型企业观对成本会计的新要求；二是间接计入费用的增加以及构成内容的复杂化对经营管理方式的必然要求。

二、作业成本法的优缺点

（一）作业成本法的优点

1.间接费用分配相对精确、合理

传统的成本计算方法下假定所有的间接费用都与直接人工或者产品数量有关，这种假定本身并不能反映成本对象与资源耗费的本质关系，批量越大、技术越简单的产品，其成本信息被高估的可能性就越大，反之越小。因而其得出的成本信息在很大程度上已经被歪曲，丧失了决策相关性。针对传统成本法由于对成本计算假定存在的缺陷，从而导致标准成本背离实际成本的事实，作业成本法从成本对象与资源耗费的因果关系着手，以作业量为基础来分配制造费用，分配标准更广泛，实现了资源耗费与成本对象的本质相关，使许多传统的不可控的间接成本能够变为可控的直接成本，从而避免了对成本信息的严重扭曲，量化分配结果，分配更加精确合理。

2.有利于企业的业绩评价和战略决策

由于作业成本法下关注的不仅仅是最终产品本身，其站在全局的角度，关注所有使成本增加和复杂化的因素。当某个环节出现问题时，可以快速的通过成本动因追溯到产品本身，甚至使某种产品的某个生产环节上，便于落实各个部门的岗位责任，有效避免“暗箱操作”的出现，同时有利于及时改变产品定价决策，挖掘部门潜力，优化产品组合，为企业管理提供更相关、更准确的成本信息，从而使企业能及时根据各种市场变化及时做出反应，优化管理决策，有效地改进企业的战略决策。

（二）作业成本法的缺点

1.降低成本信息的可比性

由于间接计入费用分配方法的不同，传统成本和算法下与作业成本核算发下，不仅同一企业所取得的成本信息不同，同一产品的成本信息也会存在较大差异。从企业全局角度来分析，必然导致统一产品的会计信息前后期存在严重差异，显然不符合会计核算上所要求的可比性原则。

2.不符合对外财务报表的需要

作业成本法虽然更符合配比原则中的“因果配比”，但由于其成本性态划分本身的局限性的存在，按期计算的产品成本就目前来看还不符合税法的要求，对外进行财务报告时要进行相应的调整，工作量较大。作业成本管理虽然深入到企业的作业层次，对所有作业活动进行动态追踪分析，可以提高决策的有效性和科学性，但其更注重的是企业内部生产领域的改善与控制，属于内向型的管理。从企业长远发展的角度看，难免具有一定的局限性，不利于企业的长远发展以及从生命周期角度进行成本控制。不利于企业的纵向一体化与横向一体化的发展。

三、作业成本法在我国企业推广应用措施

（一）加大宣传力度，树立标杆效应

随着生产经营活动电脑化、自动化的实现，以及适时制生产方式和全面质量管理的实施，企业的间接费用数量上不断增加，内容上日趋复杂，迫切要求管理者改变观念认识到这种全新的成本计算系统确实是有效、有用的，才能产生应用的动力。在加大理论宣传的同时还要注意理论联系实际，树立一些标杆，让企业家们能够看到作业成本法实实在在的效果，增大说服力。企业家们看到优势了，自然会争相效仿，从而促进作业成本法在我国的推广。

（二）理论联系实际，以点带面，逐步发展

依据我国企业的现有情况来看，盲目实施作业成本法，必然发生较大的实施成本，与进行成本管理的初衷不符。企业应结合自身的实际情况，注意把作业成本法的实施与企业的成本管理水平结合起来，通过成本—效益测试来判断是否实行以及在多大程度上实行作业成本法。实施作业成本法改革并不意味着作业成本法要完全取代传统的成本计算方法。如果传统的成本核算完全能够满足需要的，则无需盲目采用作业成本法。实施过程中要根据实际情况及时进行调整，由点及面，逐步推进，实施过程中，采用传统成本核算法与作业成本法同时运行不施为一种权宜之计。总之，作业成本法管理的变革不是一蹴而就的，是一项长期的过程，在推广过程中切記急于求成，盲目照搬。

四、结语

基于全文分析来看，作业成本法无疑是一种较为科学的成本计算方法，虽然我国企业在借鉴和吸收这种先进的管理方法上存在很多问题。但不可否认的是，随着我国经济发展水平以及管理水平的不断提高，作业成本管理是未来企业发展的大势所趋，我国企业要在结合自身实际的基础上，有选择的进行成本管理方法的变革，避免盲目实施，生搬硬套。