浅谈PPP项目审计

■戴永胜

浅谈PPP项目审计

■戴永胜

PPP（Public－Private－Partnership）项目，即政府与社会资本合作模式项目，指的是在基础设施和公共服务领域，对符合条件且采取政府与社会资本合作模式的项目。这种模式是对传统意义上应由政府负责并主导的社会服务体系的补充或替代。如果项目投入、产出规划、设计合理、管理规范、运行良好，这种方式既能在一定程度上解决政府的财政困境，也能提高政府提供社会服务的效率及效益，也能为公众创造福祉。

为加大城市基础设施的投资建设，实现新型城镇化的政策目标，转变政府职能，十八届三中全会明确提出“允许社会资本通过特许经营等方式参与城市基础设施投资和运营”，随后国务院、财政部和国家发改委于2014下半年至2016年期间密集发文，积极推动PPP项目的实施，PPP模式在中国迎来新的发展浪潮已是大势所趋！

随着PPP项目的实施，如何对PPP项目进行有效监督将成为审计部门要面临的全新挑战。本文笔者就如何搞好PPP项目审计谈谈自己的看法：

一、PPP项目审计的法律依据

传统政府投资建设项目审计的法律依据是《中华人民共和国审计法》第二十二条“审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督。”和《审计法实施条例》第二十条“审计法第二十二条所称政府投资和以政府投资为主的建设项目，包括：（一）全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的；（二）未全部使用财政资金，财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的……”。

PPP模式推行后，PPP项目通常因项目性质、收费机制、投资收益率、风险分配等因素不同而呈现出不同的运作方式。从广义上说，PPP项目的运作方式可分为外包（Outsource）、特许经营（BOT，BOOT，DBT，BTO等）和私有化三大类。其中，外包类PPP项目一般由政府投资，私人部门承包整个项目中的一项或几项职能，例如只负责工程建设，或者受政府之托代为管理维护设施或提供部分公共服务，并通过政府付费实现收益。对这类项目而言，依据《中华人民共和国审计法》第二十二条和《审计法实施条例》第二十条的规定，国家审计机关依然可以审计。特许经营类项目需要私人参与部分或全部投资，并通过一定的合作机制与公共部门分担项目风险、共享项目收益，国家审计机关只能审计这类项目中以政府投资为主或政府拥有控制权的项目。私有化类PPP项目则需要私人部门负责项目的全部投资，在政府的监管下，通过向用户收费收回投资实现利润，对这类项目而言，国家审计机关无权审计。

本文下面所说的PPP项目，均指国家审计机关有权审计的PPP项目，即外包类和以政府投资为主或政府拥有控制权的特许经营类PPP项目。

二、PPP项目审计的法律政策环境

要对PPP项目进行有效的审计监督，审计人员首先应该熟悉PPP项目所涉及的相关法律政策，只有这样才能在审计过程中及时发现问题、准确定性及处理处罚，才能保证审计质量、防范审计风险。下面笔者就来梳理一下PPP项目审计的法律政策环境。

总体来说，我国出台关于PPP项目的相关法律政策分为两个阶段：一是十八届三中全会之前在基础设施及公用事业特许经营方面的相关立法；二是十八届三中全会及此后针对PPP项目所出台的相关政策法规。

十八届三中全会之前在基础设施及公用事业特许经营方面的相关立法主要包括总则性法规、地方法规、专营办法、外商投资相关法规、招投标相关法规、土地相关法规、项目公司设立相关法规、外汇相关法规、税收相关法规、担保贷款融资相关法规等。上述相关法规在具体的特许经营项目中已被广泛应用。

十八届三中全会之后针对政府和社会资本合作模式的立法现状是缺乏上位法律的支持，法律层面仅有新修订的《预算法》作为支撑，对PPP模式的相关规制则主要以行政法规、部门规章及政策文件为主，且出台时间主要集中在2014年9月之后。2015年4月国家发改委、财政部、住建部等部委联合发布了《特许经营管理办法》，主要明确了特许经营的范围、主体、程序等内容，并进一步配套了投融资、价格和财政补贴的相关政策，对厘清各方责任、保证合约的顺利实施给予了制度性支撑。但《特许经营管理办法》作为部门规章，其法律层级依旧不高。

截至2016年12月底，具有代表性的文件包括《地方政府性债务管理意见》、《财政部推广PPP模式的通知》、《深化预算管理制度改革的决定》、《存量债务纳入预算管理清理甄别办法》、《创新投融资机制鼓励社会投资指导意见》、《财政部 PPP模式操作指南》、《发改委PPP项目通用合同指南》、《政府购买服务管理办法》、《财政部PPP项目合同指南》、《财政承受能力论证指引》、《特许经营管理办法》、《在公共服务领域推广PPP模式指导意见》、《传统基础设施领域实施政府和社会资本合作项目工作导则》、《传统基础设施领域政府和社会资本合作（PPP）项目库管理办法（试行）》、《关于推进传统基础设施领域政府和社会资本合作（PPP）项目资产证券化相关工作的通知》等行政法规、部门规章和规范性文件。

在法律层面，“特许经营法”和“政府与社会资本合作法”的立法工作仍在推进，这两部PPP项目领域核心法的出台时间依旧遥遥无期。

三、PPP项目审计的重点

2014年以来，国家发改委、财政部关于PPP项目分别出台许多部门规章、政策文件，两部委的文件对PPP项目要求也不尽相同。本文笔者主要依据财政部的文件，谈谈PPP项目审计的重点。

根据《财政部PPP模式操作指南》（以下简称“指南”）的要求，PPP项目的操作流程主要包括项目识别、项目准备、项目采购、项目执行和项目移交五个阶段，又细分为项目发起、项目筛选、物有所值评价、财政承载能力论证、管理架构组建、实施方案编制、实施方案审核、资格预审、采购文件编制、响应文件评审、谈判与合同签署、项目公司设立、融资管理、绩效监测与支付、中期评估、移交准备、性能测试、资产交割和绩效评价19个步骤。每个步骤所需的核心文件资料具体如下：

阶段 步骤 所需文件1 项目发起 《项目建议书》《项目可行性研究报告》《项目初步实施方案》《项目产出说明》项目识别《项目公共资产历史资料》《项目初步实施方案》《项目产出说明》3 物有所值评价 《项目物有所值评价报告》4 财政承载能力论证 《财政承载能力论证报告》新建、改建项目2 项目筛选存量项目一《项目实施方案》7 实施方案审核二项目准备5 管理架构组建6 实施方案编制8 资格预审 《资格预审文件》、《资格预审公告》、《资格预审申请》及《资格预审评审报告》9 采购文件编制三项目采购11 谈判与合同签署 《确认谈判备忘录》、《项目合同》12 项目公司设立 《股东协议》、《公司章程》、《承继项目合同的补充合同》（或需）、《履约保函》13 融资管理 《融资方案》、《融资担保》项目执行四包括但不限于：采购邀请、竞争者须知、竞争者应提供的资格、资信及业绩证明文件、采购方式、政府对项目实施机构的授权、实施方案的批复和项目相关审批文件、采购程序、响应文件编制要求、提交响应文件截止时间、开启时间及地点、强制担保的保证金交纳数额和形式、评审方法、评审标准、政府采购政策要求、项目合同草案及其他法律文本等10 响应文件评审 《竞争性磋商公告》、《采购文件》、《补遗文件》、《竞争性磋商响应文件》、《采购需求方案》及《采购需求方案评审报告》《项目产出绩效指标、编制季报和年报》、《政府支付台账》、《政府综合财务报告》、《项目合同修订报告》、《项目争议解决报告》、《项目提前终止报告》15 中期评估 《项目中期评估报告》14 绩效监测与支付五项目移交16 移交准备 《项目移交清单》、《移交补偿方案》17 性能测试 《移交资产评估报告》、《资产性能测试报告》、《法律过户和管理权移交手续》18 资产交割19 绩效评价 《项目绩效评估》

笔者认为PPP项目审计时，应抓住PPP项目操作流程这条主线，一方面审计项目是否按指南规定分 5个阶段 19个步骤实施，每个阶段、步骤对应的文件资料是否齐全；另一方面审计每个阶段是否履行了相应的基本建设审批程序。

（一）项目识别审计

项目识别，是政府根据一定的评价标准来确定一个基础设施及公共服务类项目能否采用PPP模式的阶段。该阶段工作分项目发起、项目筛选、物有所值评价及财政承受能力论证4个步骤依次进行。

项目识别审计主要是对项目前期立项、决策过程进行审计，重点对项目建议书、项目可行性研究报告、项目物有所值评价报告、财政承载能力论证报告等项目前期文件资料及其审批程序进行审计,并就项目是否符合“投资规模较大、需求长期稳定、价格调整机制灵活、市场化程度较高”等条件；是否已纳入了省财政厅PPP项目库；是否适合采用政府和社会资本合作模式（PPP模式）等提出审计意见。

（二）项目准备审计

项目准备，是政府授权的项目实施机构对通过物有所值评价和财政承受能力论证的PPP项目进行的准备工作。该阶段工作分管理架构组建、实施方案编制及实施方案审核3个步骤依次进行。

项目准备阶段的核心文件是《项目实施方案》（以下简称“方案”）。方案是整个PPP项目实施过程中纲领性文件，它指导着后续各阶段的工作，对项目的成败起到至关重要的作用。该阶段审计部门应主要对方案进行审计，重点审计方案编制机构是否具备相应资质；方案编制要素是否完整（至少应包括项目概况、PPP运行的必要性和可行性、风险分配框架、PPP运作方式、项目交易结构、项目合同结构、核心边界、监督管理、PPP采购方式、实施保障措施及财务测算等章节）；方案采用的数据是否真实有效；方案所涉及的核心内容（风险分配原则、合同结构、采购方式等）是否合法；方案是否通过了专家评审及方案是否按规定进行审批等。审计部门对上述所涉及的审计内容提出审计意见。

（三）项目采购审计

项目采购，实质上就是项目实施机构按照方案要求选择社会资本合作方的过程。该阶段工作分资格预审、采购文件编制、响应文件评审及谈判与合同签署4个步骤依次进行。

项目采购审计主要依据《政府采购法》及其实施条例，对采购程序及文件资料的合法性、真实性进行全面审计。重点审计资格预审公告是否在省级以上人民政府财政部门指定的媒体上发布；提交资格预审申请文件的时间自公告发布之日起是否超过15个工作日；项目采购文件的编制及项目采购邀请与响应文件评审是否符合规定、采购谈判与项目合同签订是否符合规定；合同文本是否按规定进行公示等。审计部门对上述所涉及的审计内容提出审计意见。

（四）项目执行审计

项目执行，是PPP项目正真实施建设阶段。该阶段工作分项目公司设立、融资管理、绩效监测与支付及中期评估4个步骤依次进行。

项目执行审计应重点审计社会资本合作方是否按照采购文件和项目合同约定，按时足额出资设立项目公司；项目公司融资方案设计是否合理、是否存在项目公司债务向政府转移的情况；项目实施机构是否按照项目合同约定，监督社会资本或项目公司履行合同义务，定期监测项目产出绩效指标，编制季报和年报，并报财政部门备案；项目实施机构是否定期（3～5年）对项目进行中期评估、及时评估已发现问题的风险，制订应对措施，并报财政部门备案；政府相关职能部门是否根据国家相关法律法规对项目履行行政监管职责等。审计部门对上述所涉及的审计内容提出审计意见。

（五）项目移交审计

项目移交，是指项目实施机构或政府指定的其他机构代表政府收回项目合同约定的项目资产的阶段。该阶段工作分移交准备、性能测试、资产交割及绩效评价4个步骤依次进行。

项目移交审计应重点审计政府指定的项目接收方移交前准备工作是否充分；是否编制了《项目移交清单》及《移交补偿方案》；项目实施机构或政府指定的其他机构是否按规定组建了项目移交工作组，并按项目合同约定与社会资本或项目公司确认移交情形和补偿方式，制定资产评估和性能测试方案；项目移交工作组是否委托具有相关资质的资产评估机构，按照项目合同约定的评估方式，对移交资产进行资产评估；项目移交工作组是否严格按照性能测试方案和移交标准对移交资产进行性能测试；项目移交完成后，财政部门是否组织有关部门对项目产出、成本效益、监管成效、可持续性、政府和社会资本合作模式应用等进行绩效评价，并按相关规定公开评价结果等；审计部门对上述所涉及的审计内容提出审计意见。

（作者单位：新余市审计局）