生产企业与外贸企业出口退税政策及账务处理方式与技巧浅析

魏小风

【摘 要】出口退税是指对出口货物退还其在国内生产或流通环节实际缴纳的增值税、消费税。出口退税企业类型分为生产企业、外贸企业和外贸综合服务企业，而外贸综合服务企业其实是代生产企业集中申报，因此从出口退（免）税申报角度实质上主要涉及生产企业和外贸企业，两者在税收政策上存在较大差异，相应的会计处理也不尽相同，本文以增值税为例，重点分析上述两种方式下的退税政策及账务处理方式的异同，以及一些实际工作中的账务处理技巧。

【关键词】出口退税；退税政策；账务处理方式；账务处理技巧

一、概述

1993年公布、2008年修订通过的《增值税暂行条例》以及2017年再次修订的《增值税暂行条例》第二条第三款均明确规定“纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。”出口退税是指对出口货物退还其在国内生产或流通环节实际缴纳的增值税、消费税。

出口退税在税收管理上主要遵循《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》（国税总局[2012]24号）、《国家税务总局关于出口退（免）税申报有关问题的公告》（国税总局 [2018]16号）；在财务核算上主要遵循《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）。

出口退税企业分为生产企业、外贸企业和外贸综合服务企业，由于国家税务总局发布《关于调整完善外贸综合服务企业办理出口货物退（免）税有关事项的公告》，明确自2017年11月1日起，外贸综合服务企业从事代理退税业务由视为自营出口调整、变更为代生产企业集中申报退税，这就意味着其实际退税主体还是生产企业。因此，从实质上说退税模式也主要涉及生产型企业和外贸型企业出口退税。

二、生产企业出口退税及账务处理

假设A公司为增值税一般纳税人，出口类型为生产型企业，且没有内销业务，7月份出口产品一批，FOB美元金额为30万，征退税率分别为16%和15%，对应的原材料采购金额为100万人民币（不含税），税额16万人民币。上述货款均已付清或收到。

1.出口退税核算

7月份第一个工作日中国人民银行公布的美元兑人民币中间价6.6157，假设A公司折算汇率采用中间价，则：

应退税额=出口销售额*退税率=300000*6.6157*15%=297，706.50

进项税额转出=出口销售额*（征税率-退税率）=300000*6.6157*（16%-15%）=19，847.10

2.账务处理

（1）购进原材料时的账务处理。

借：原材料—XX材料 1，000，000.00

应交税金—应交增值税—进项税16% 160，000.00

贷：银行存款—XX账户 1，160，000.00

（2）出口产品确认销售收入。

借：银行存款—XX账户 1，984，710.00

贷：主营业务收入—出口销售—XX产品 1，984，710.00

（3）根据税务机关审批的生产企业出口货物退（免）税申报表记录的征退税差部分，做进项税转出，计入产品成本。

借：主营业务成本—出口销售—进项税转入—XX产品 19，847.10

贷：应交税费—应交增值税—进项税额转出 19，847.10

（4）若本期增值税应纳税额大于零，还需计提增值税附加税，城建税、教育费附加、地方教育费附加。

（5）若本期增值税应纳税额小于零，则会形成应退税额。

三、外贸企业出口退税及账务处理

假设B公司为增值税一般纳税人，出口类型为外贸型企业，且没有内销业务，7月份出口产品一批，FOB美元金额为30万，征退税率分别为16%和15%，对应的货物采购金额为150万人民币（不含稅），税额24万人民币。上述货款均已付清或收到。7月份第一个工作日中国人民银行公布的美元兑人民币中间价6.6157，假设B公司折算汇率采用中间价。

1.出口退税核算

应退税额=进货金额*退税率=1500000*15%=225，000.00

进项税额转出=进货金额*（征税率-退税率）=1500000*（16%-15%）=15，000.00

2.账务处理

（1）购进产品时的账务处理。

借：库存商品——XX产品 1，500，000.00

应交税费—应交增值税—进项税16%（出口退税） 240，000.00

贷：银行存款—XX账户 1，740，000.00

备注：外贸企业进货成本包含已支付的进项税金，退税依据进货金额，进项发票认证时应只认证不抵扣。

（2）出口产品确认销售收入。

借：银行存款—XX账户 1，984，710.00

贷：主营业务收入—出口销售—XX产品 1，984，710.00

（3）根据税务机关审批的出口货物退（免）税申报表计提出口退税额。

借：其他应收款—应收出口退税款 225，000.00

贷：应交税费—应交增值税—出口退税 225，000.00

（4）收到出口退税款。

借：银行存款—XX账户 225，000.00

贷：其他应收款—应收出口退税款 225，000.00

（5）根据税务机关审批的外贸企业出口退税申报表计算的不予退税部分，即总进货税额与退税额的差额，做进项税转出，计入产品成本。

借：主营业务成本—出口销售—进项税转入XX产品15，000.00

贷：应交税费—应交增值税—进项税额转出 15，000.00

四、两种出口模式异同分析

1.相同之处

（1）均免征出口環节增值税。

（2）征退税差部分均需做进项税转出计入营业成本。

（3）本年度出口产品的退税申报截止时间均为次年4月15日，符合条件的可以申请延期退税。

2.不同之处

（1）申报退税的操作系统不同。

（2）计算出口免抵退税金额的依据不同：生产型企业以出口销售额为计算依据，通常为外币FOB价按相应汇率折算后的人民币金额；外贸型企业则以采购发票的不含税金额为计算依据。

（3）免抵退税的方式不同：生产型企业购买原材料的进项税额准予抵扣，实行的是“免、抵、退”办法；外贸型企业购进货物的进项税额不予抵扣，实行的是“先征后退”办法，退税核心是采购时购进的进项税额。

（4）退免税申报时间差异：外贸企业出口退免税申报需要进货发票认证相符后方能上传申报资料，该期间受出口产品进货发票开具时间、认证时间、税局系统稽核等因素影响，实际工作中时有出现进项发票认证后几个月都没有电子信息的情况。而生产型企业申报免抵退税时不涉及进项发票，申报时效性往往更强。

五、账务处理技巧浅析

第一，对于既有内销业务又有出口业务的外贸企业，建议新增应交税费—应交增值税—出口退税科目来专门核算出口业务涉及的进货发票中包含的进项税额，因为这部分进项税额只认证不抵扣，便于账务与增值税申报表的核对与填列。

第二，对于既有内销业务又有出口业务的企业，建议在收入、成本核算时在会计科目上区分国内销售与出口销售，例如设置主营业务收入—国内销售—XX产品，主营业务收入—出口销售—XX产品，成本科目类似，便于后续统计相关数据。

第三，征退税差计入营业成本时建议分产品核算，便于准确核算产品毛利，例如将会计科目设置成主营业务成本—出口销售—进项税转入—XX产品。

参考文献：

[1]《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》国家税务总局公告2012年第24号.

[2]《国家税务总局关于出口退（免）税申报有关问题的公告》国家税务总局公告2018年第16号.

[3]《增值税会计处理规定》财政部公告2016年第22号.

[4]吴佳霁，余念.外贸企业与生产企业增值税出口退税核算辨析[J].财会通讯，2010，（12）：83-84.

[5]张淑凤，沈晓玲.三种出口方式的退税计算及账务处理[J].财会月刊，2010，（4）：35-37.

[6]魏晓兰，王亚兰.不同类型企业出口退免税政策及会计核算比较[J].财会通讯，2012，（8）：56-58.