CRS：税收透明之利器

随着经济全球化强势推动着跨境经济活动，各国政府越发努力提高税收之透明度以促进推行国际反避税行为。2010年，美国发布了《海外账户税收遵从法案》（FATCA），要求海外金融机构为其提供纳税人的资产信息，以便协助美国进行全球征税，拉开全球范围的联手反避税行动的帷幕。在FATCA成功实施后，其他国家也纷纷推出相似的措施。而G20领导人推进并加速了这一发展势头。2014年，受G20委托，经合组织（OECD）发布了《金融账户涉税信息自动交换标准》（Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information，简称“AEIO标准”），用于指导参与司法管辖区定期对税收居民金融账户信息进行交换，其中CRS则为其中的重要构成部分。

一、CRS的总体框架

（一）CRS基本原理

CRS，全称为Common Reporting Standard，即为共同申报准则，通过参与国家与地区之间交换税务居民资料，从而提升税收透明度与打击跨境逃税，而AEIO标准中则主要规定金融机构对外国税收居民的个人和企业金融账户信息进行收集和报送的相关要求及程序。

目前，已经有106个国家或地区签署协议承诺实施CRS。根据协议，其中54个国家或地区（包括英属维尔京群岛、开曼群岛、百慕大、巴巴多斯）承诺于2017年9月进行第一次的金融账户信息交换，余下的国家或地区（包括中国、中国香港、新加坡）承诺于2018年9月首次交换信息。

（二）CRS如何运行

根据AEOI标准开展金融账户涉税信息自动交换，首先由一国（地区）金融机构通过尽职调查程序识别另一国（地区）税收居民个人和企业在该机构开立的账户，按年向金融机构所在国（地区）主管部门报送上述账户的名称、纳税人识别号、地址、账号、余额、利息、股息以及出售金融资产的收入等信息，再由该国（地区）税务主管当局与账户持有人的居民国税务主管当局开展信息交换，最终实现各国（地区）对跨境税源的有效监管。

二、CRS认识上的常见误区

对于CRS，目前国内的企业和高净值个人在认识上存在一些误区，归纳起来，主要集中在以下几个方面。

（一）认为CRS会曝光个人的所有财产

CRS之下进行自动交换的是所有个人或企业的金融账户情况，这个金融账户跟传统意义上的金融账户有一些差异，包括存款账户、托管账户、具有现金价值的保险合约、年金账户、持有金融机构的股权和债权，所有金融账户的账户持有人的基本信息（姓名、出生日期、国籍等）、账户余额、交易利得情况等，都会被披露。

而不动产的非债务性直接权益和商品的直接持有，都不能算是金融账户，所以也不会涉及CRS的信息自动交换中去。如房产、游艇、古玩、珠宝等，都不在上报之列。

（二）认为CRS下仍然存在规避之道

在很多国家，一些富豪通过用非个人的公司实体对一些资产进行代持，或者通过一层套一层的架构设计，来隐藏自己的实际控制人身份，以降低个人风险并实现规避税收的目的。但是这样的架构在CRS之下将无法继续奏效。

《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法（征求意见稿）》第九条：本办法所称非居民金融账户是指在我国境内的金融机构开立或者保有的、由非居民持有或者有非居民控制人的消极非金融机构持有的金融账户。金融机构应当在识别出非居民金融账户之日起将其归入非居民金融账户进行管理。换成易于理解的话来说，CRS之所以跟以前的反洗钱和反逃税协定不同，就是因为在信息自动交换的基础上，要求“穿透”。

CRS规定，金融机构在识别账户持有人时，如果发现持有人并不是个人而是公司，需要首先判断这个公司是消极还是积极的，所谓积极的公司即表明其公司收入50%以上来自于销售和劳务，而消极公司则是50%收入来源于投资红利、资产利得和租金收入。金融机构不需要对积极公司进行下一步的调查，而需要穿透消极公司，从而最终找到实际控制人。这样一来，最终隐藏在架构后面的富豪，也难免被暴露在聚光灯之下。如果开设离岸公司的避税天堂岛国是CRS的承诺实施国，比如开曼群岛、BVI等，仍会按照CRS的要求进行披露。要是境外离岸公司开在尚未承诺实施CRS的国家，CRS也会采取一些措施，如像美国肥猫法案的方式做处理，即任何在协定之外的国家将被视为消极不合作国家，任何从这些国家转移入协定101个国家的资产将被拒绝入境。

（三）购买大额保单可以规避CRS

根据国家税务总局的《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法（征求意见稿）》，这里讲的金融账户是广义概念，包括存款账户、人寿保险、家族信托、基金、证券、理财、信托产品、国债、期货，等等，所以，具有较高现金價值的人寿保险是肯定要被披露的（只有特定的低现金价值的定期寿险才在免披范围内）。

（四）认为中国出台CRS法规是为了打击中国富豪的海外资产

7月1日，中国政府在5月19日公布的《非居民金融账户涉税信息调查管理办法》开始落实。而加拿大方面CRS也同样是在7月1日国庆日开始上路。很多人认为《非居民金融账户涉税调查管理办法》是为了打击中国富豪海外资产偷税漏税的问题，但实际上这个管理办法真正适用人群是外国金融机构和公司在中国开设的账户。所以实际情况是在方向上反了，真正危及中国富豪在海外资产隐秘的是所在地国家实施的CRS法规。

（五）低于100万美元的存量账户余额不会被调查

在CRS的规定中，100万美元以上和以下的存量账户，在金融机构进行尽职调查的时候可能会存在区别对待。很多人就直接将其理解成了只要账户余额达不到标准，就不会被查到了。这其实是一种非常典型的误读，即便是在100万美元以下的存量账户，银行还是会将其申报给税务居民所在国的税务局。endprint

（六）认为CRS会导致个人税务加重

很多不明就里的人在听到CRS后的第一反应就是CRS会加重自身税务负担，无论是个人还是企业都会增加税务支出，这种想法并不正确。CRS并不是一项新的税收法案，不用担心会因此增加赋税。

CRS对于税务的主要影响，是在全球范围内将资产透明化，原本需要自行申报的税务变成了“自动信息交换”，由原本需要自行提供涉税证明材料的申报方式，变成了自动的、无须提供理由的金融信息交换，交换频率为一年一次。所以说CRS并没有加重个人税负，而是增加了个人税务的透明度。

（七）认为CRS之后国内国外要交两份税

在全球大多数国家都有出台避免重复征税的税务法案，其中自然也包括中国，对于同一笔收入的征税，是不会存在几个国家重复征税的情况的，在境外已经纳税的部分，在国内可以抵扣。《中华人民共和国个人所得税法》中第七条规定：纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

三、CRS：中国在行动

（一）中国为推动CRS所采取的行动

对于CRS，中国的态度一直是积极的，自2013年以来，中国相关部门为了推动CRS的发展，采取了一系列有力的措施。

2013年8月，中国签署了《多边税收征管互助公约》。

2014年9月，我国承诺实施AEIO标准。

2015年12月份，中国签署《金融账户涉税信息自动交换之多边政府间协议》，即承诺另入并执行CRS。协议规定：各签约协议国的金融机构，包括银行、保险公司、证券公司、基金公司等需要向中国税务总局自动提交中国公民及税务居民身份的一切资产、投资资料。

2017年7月1日，税务总局联合财政部和中国人民银行、中国银行业监督管理委员会、中国证券监督管理委员会、中国保险监督管理委员会共同签发了《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》，根据该办法，我国推行CRS的工作具体时间安排如下：2017年1月1日，中国境内设立的金融机构对新开立的个人和机构账户开展尽职调查；2017年12月31日前，完成对存量个人高净值账户（截止到2016年12月31日，金融账户加总余额超过600万元）的尽职调查；2018年9月30日前，中国承诺作为第二批实施CRS的国家，将完成首次对外交换非居民金融账户涉税信息的工作；2018年12月31日前，完成对存量个人低净值账户和全部存量机构账户的尽职调查。

《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》还规定了中国金融机构识别、收集、申报非居民金融账户涉税信息给中国税务主管机构的要求和程序。需要收集、上报的信息包括：非居民账户的持有人或消极非金融机构非居民实际控制人姓名、现居地址、税收居民国（地区）、单个金融账户余额等。

这些收集上来的信息将被报送给国家税务总局，并计划于2018年9月开始陆续与中国达成金融账户涉税信息交换配对的国家（地区）进行信息交换。目前，中国并未公开披露具体与哪些国家达成配对。但是，中国税收居民在配对国家金融账户中的涉税信息也将通过交换，被中国税务机关批量掌握。在取得配对国同意的前提下，这些信息还可能应用到反腐、反洗钱等领域。

（二）中国为CRS落地进行的准备

中国对于税收信息的管理不是以个人为单位的，中国税收居民涉税信息，分散掌握在“一行三会”等不同职能部门之间，全国统一的信息征税系统尚未建全，没有形成税收信息批量报送和查询的机制。

交换计划在中国落地过程中，从各国交换回的数量庞大的信息能否与中国目前尚未健全的信息征税系统相匹配，能否将个人的涉税信息集中分析，找到逃避税的纳税人等都是让中国财税界人士担心的问题。

面对重重障碍，中国税务机关正在立法、行政、技术三个层面为交换计划做准备。

1.立法层面

2015年新修订的《税收征管法》完善了纳税人识别号制度，强化了自然人税收征管的措施。目前财税研究者正努力争取在《税收征管法》中加入确立批量的报送信息和查询信息的机制内容。国务院关于《促进大数据发展行动纲要》提出，到2018年，中央政府层面实现数据统一共享交换平台的全覆盖，实现金税、金关、金财等信息系统通过统一平台进行数据共享和交换，这为中国建立税收居民信息征管系统提供了执行动力。

2.行政层面

为了方便信息回传后落地意见交换，国家税务总局、财政部和“一行三会”六部门建立了一个协调沟通机制。国家税务总局也在筹备制作一个内部管理流程，对划分国家税务总局及省以下税务机关的工作职责、工作流程、保密措施等操作层面的流程进行规范。

3.技術层面

国家税务总局正在研发一个多边交换平台，这个平台起到整理、清洗和翻译信息的功能，与OECD研发的“统一全球系统”形成承接。

（三）推行CRS面临的挑战

交换计划在中国落地后，将面临中国税务机关与其他国家（地区）达成配对、将交换回的信息进行处理、对逃避税者追缴清算和追责等环节。在这一过程中，中国将面临不少挑战，阻力主要来源于各个国家之间的协调以及一个国家内部各部门之间的协调。

首先，迎接挑战的是金融机构。从《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》要求来看，对存量账户进行尽职调查的程序复杂且繁琐。以账户余额在100万美元以上的高净值账户尽职调查过程为例，金融机构不仅要开展电子信息系统的记录检索，还要进行过去五年金融机构所获得的所有的与账户相关纸质记录检索，查看该账户信息是否包含有需申报国家居民的“标识”（例如身份证明、住址、通信地址、转账指令、电话号码等），同时还应询问客户经理是否存在其负责的客户为非居民个人的情况。endprint

如果金融机构发现了需申报的“标识”，那么通常会让账户持有人提交一份自我声明表格，声明其税收居民所在国，并提供相应的纳税识别号。

《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》规定，金融机构要在2017年12月31日之前完成个人高净值存量账户的尽职调查，这意味着留给金融机构的时间不到半年。2016年4月，路透咨询针对全球部分金融机构的高管进行了问卷调查。结果显示：“完全有信心”履行FATCA和CRS尽职调查和信息报告义务的金融机构仅占15%，“没有信心”或者“几乎没有信心”的金融机构占比合计高达56%；履行FATCA和CRS义务的最大挑战在于，缺少清晰连贯的执行指引。除此以外，40%的金融机构预计为此付出的成本在100万美元左右。繁琐的调查程序、紧迫的截止日期和高额的调查成本，让金融机构面临压力。

其次，中国与其他国家或者地区的配对是另一项重要挑战。目前，中国并未公开披露具体与哪些国家或地区达成配对。以中国目前世界第二大经济体的地位，与中国有密切经济往来的国家通常不会拒绝与中国进行CRS下的信息對等交换，包括一些离岸避税地。

最后，中国同其他CRS参与国涉税信息交换还存在法律障碍。《多边税收征管互助公约》载明：本公约的任何规定都不影响被请求方法律或行政惯例赋予人的权利及保护措施。海量信息回传后，中国的税务机关该如何处理、使用这部分信息也成为关注焦点。信息回传中国后，将被拿来与中国信息征税系统里面的数据进行匹配，比对账户持有人在国内外的税务信息，核实他在境外的所得是否在国内申报、交过税。如果未交税，就要约谈纳税人，确认约谈过程中纳税人是否能如实申报给税务机关，补缴税款；拒不申报或者申报偏低的就要根据法律规定进行处罚。这其中牵涉诸多法律性、技术性和操作性难题，很有可能将双方拖入审计、诉讼和刑事起诉程序的泥潭，成本高昂且争议不断。

为解决信息交换带来的大批历史欠税追缴清算难题，可以借助CRS在中国实施形成的舆论威慑力，效仿英美国家实施税收自愿披露项目。鼓励纳税人“坦白从宽”，在给予纳税人宽大处理的善意中将其境外所得未申报纳税的历史一笔勾销，不但打消了纳税人进行自愿披露的顾虑，而且也一次性解决了历史遗留问题。

参考文献：

刘思维，许向阳.CRS启动后将成反腐利器？[J].财经，2017-10-7.endprint