注册会计师审计独立性研究

成昊

【摘要】注册会计师审计独立性被职业界视为审计的灵魂。独立会计师职业能够生存和发展的前提就是其独立、客观、公正的特性，这也是注册会计师职业发展的基础。其中，注册会计师的独立性又是整个会计师职业的最基本的前提，只有注册会计师职业保持住独立性的特征，才能够客观公正的出具相应的审计报告。分析注册会计师审计独立性缺失的原因，有针对性地提出了提高注册会计师审计独立性的措施，最大限度提高注册会计师审计独立性，确保审计工作健康有序的运行。

【关键词】注册会计师；独立性；审计

注册会计师自诞生之日起，独立性就对注册会计师的生存与发展发挥着重要影响。注册会计师这一行业在社会上所占的位置以及注册会计师这一职业的名声和注册会计师本身能否保持独立性具有很大关系。当前资本市场的结构日益变化，逐步走向复杂化，这也就出现了各种金融衍生工具，也就形成了一个全球范围的经济关系。我国现阶段正处在市场经济的转型时期，在法规以及相应的制度上还是不够健全，在资本市场以及公司结构治理、每个集团利益之间关系等都出

现了特有的特征。因此，在这种环境下，我们必须要制定一些有效的措施来维护注册会计师审计的独立性。

一、注册会计师审计独立性的现状

（一）审计市场有待进一步完善

目前，国内具备对上市公司审计资质的会计师事务所数量很多，竞争十分激烈，一些事务所争取客户最常见的手段不过就是价格战。再加上国内资本证券市场尚不成熟，证券投资者往往是炒作题材、概念，反而对最能直观反映上市公司基本运转状况的财务信息并不重视。

市场有效需求的严重不足，会造成上市公司和会计师事务所对提高审计服务质量的压力和动力丧失，久而久之，独立审计这一行业必然呈现“劣币驱逐良币”的局面。

（二）政府的有效行为缺失

政府部门从独立审计市场出现伊始就存在不同程度地行为干预，部分会计师事务所会将原挂靠行政部门的优势直接转化为自身济效益。在行政行为的影响下，那些通过行政权力来获得市场服务份额的会计师事务所，其所占的市场份额大小与其内在服务质量优劣其实关系并不大。即便这样的会计师事务所不具备提供高质量审计服务，仅仅凭借其与政府部门间特殊关系这一先天优势，它们也往往成为理性经纪人的最佳选择。

（三）会计师事务所规模偏小

目前，尽管许多会计师事务所正处于由小到大的自然发展过程，但行业总体发展很不均衡，行业约束仍然存在“小、乱、散”等问题。事务所中往往是具备资质的多，但真正能够出具高质量审计报告的“凤毛麟角”。会计师事务所规模较小，普遍业务收入不高，在这种情况下，不仅正常的审计业务自身都难以规范，更何况“以小审大”在经济上便不可避免地会对大公司客户产生较大依赖。从而容易被客户意志所左右，难以独立、客观、公正地发布审计意见。因此，国内急需发展规模较大的、规范要求的、素质较高的会计师事务所。

二、影响注册会计师审计独立性的因素分析

（一）内部因素

1.行业特点

由于我国注册会计师行业竞争激烈，事务所规模普遍偏小，业务往往以区域为划分标准，以熟人介绍为主，注册会计师在审计过程中往往顾及收入损失，担心客户流失，从而不敢“得罪”客户，另一方面，由于注册会计师自身的能力素质有限，在执业过程中经验不够丰富，难以开展深入的工作，可能为了谋求私利而发表无保留审计意见。

2.客户特征

（1）委托方缺位

在注册会计师审计委托制度中应存在三方：审计的委托方、审计客体、审计的受托方。审计的委托方即是有审计需求的一方，也是审计活动的出资者；审计客体是被审计单位；审计的受托方即受委托进行审计活动的注册会计师：三者缺一不可。在我国，审计的委托方是企业管理层，而真正的审计需求方是企业股东，但是他们并没有选择事务所的权利，管理层为了自身利益往往选择那些能够出具有利于其自身利益的审计报告的会计师事务所，这样由于真正审计需求方的缺位，注册会计师迫于来自管理层的压力，其审计独立性也会受到严重影响。

（2）一股独大现象严重

根据证监会要求，上市公司选择哪家会计师事务所进行审计主要是通过股东大会选举进行的。由于小股东有很少的股权，并不积极参加股东大会，所以权利主要集中在大股东手上，小股东对于最终的结果并没有很大的影响。此外，很多公司是由管理层向股东大会推荐会计师事务所的，这使得大股东与管理层的利益更加趋于一致，聘任的会计师事务所并不能符合中小股东的利益，可能会影响审计的独立性。

（二）外部因素

影响注册会计师独立性的外部因素主要有外部法律制度、市场环境以及政府行为等。如政府的监管督导行为和干预行为以及市场环境中的法律制度是否完善等，对注册会计师是否能够有效保护等等都影响着注册会计师的独立性。

三、提升注册会计师独立性的措施

（一）整合会计师事务所，扩大规模效益

鼓励现有会计师事务所进行资源整合和做大做强，通过整合尽可能发展大型规模的会计师事务所，以增强其抵御外部环境压力的能力，提高审计的独立性。一是规模较大的会计师事务所具备更强的担保能力，更有能力抵制来自客户方不许揭露欺诈虚假行为等不当要求的压力；二是大型事务所有实力在内部建立比较健全的人才培训机制和质量控制体系，以确保其拥有更多稳定、优质的客户，有利于保证其审计质量。

（二）加强注册会计师职业道德建设，提高业务素质

从社会层面来看，一是需要对注册会计师的审计独立性的衡量进行研究并制定其标准，同时还应加快实施进度，尽可能做到衡量标准具体化、规范化和可行化，并加强对审计相关法则法规的宣传；

二是加强对注册会计师审计行为的社会监督，对注册会计师的虚假行为，利用一切舆论手段和工具进行曝光，对注册会计师施予有效的舆论监督；从自身层面来看，注册会计师要注重后续教育和学习，在更新会计知识的同时强化對现代高新技术的掌握和应用。

（三）增加对独立审计的自愿性需求

通过加速股份全流通改革、实施国有股减持、主体多元化投资、完善公司治理等措施，增加对独立审计的自愿性需求，对委托人、管理层和审计师的委托关系进行规范，以形成形成更有效竞争的审计市场。加速股份全流通的改革有利于减少国有股、法人股在企业中的比重，从而形成一种相对平衡的股权结构，进而提高企业对独立审计的需求。