深化政府会计改革 助推预算绩效管理全面实施

■/李昕诺

党的十九大报告提出“加快建立现代财政制度，建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系。建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度，全面实施绩效管理。”表明我国财政改革正在向纵深推进。要实现这一财政改革目标，必须紧紧围绕提高财政资金配置效率这一中心,将全面绩效管理的理念贯穿政府提供服务和管理的全过程，再通过相应的政府会计核算全面反应。实现政府与公众的互动，不断提升政府服务的水平和能力。

一、政府会计、预算绩效管理与政府治理的关系

（一）预算绩效管理是我国政府治理模式的深刻变革

预算是财政的核心和国家治理的重要手段，预算绩效管理是实现财政资金有效使用、资源优化配置的途径。逐步完善政府预算绩效管理机制，是进一步理顺政策传导机制，规范政府行为，不断提高政府治理能力的有效保障，也是推动服务型政府全面建设的基础。王浦劬（2014）将我国政府治理定义为“在中国共产党领导下，国家行政体制和治权体系遵循人民民主专政的国体规定性，基于党和人民根本利益一致性，维护社会秩序和安全，供给多种制度规则和基本公共服务，实现和发展公共利益。”预算绩效管理作为政府治理的重要组成部分，是表达如何更有效地运用公共财政资金实现政府治理意图的有效管理模式，亦是政府治理方式的深刻变革，是促进政府制度规则制定科学化和提升公共服务的途径。

（二）科学的政府会计核算是政府全面实施预算绩效管理的重要基础

财政资金的使用效率需要通过具有统一确认和计量标准的政府会计核算来反映和支持，因此科学的政府会计核算是政府全面实施预算绩效管理的重要基础。上海财经大学公共政策与治理研究院研究员刘国永（2018）认为“预算绩效管理的全面实施，要求完善权责发生制政府综合财政报告制度。”以权责发生制为基础的会计核算能够全面反映政府资产、负债、收入、支出、成本费用等财务状况，能为预算绩效管理提供基础决策支撑。因此，科学合理的政府会计制度是建立现代财政制度和全面实施绩效管理的重要保障，是预算绩效管理实施效果的计量基础和反映手段，缺此不可。

（三）政府会计可以为政府治理提供决策依据

科学与有效的政府会计核算和监督职能是准确衡量政府遵守相关法律和规章制度、履行国家方针落实治理制度的有效手段，它不仅能反映收入和支出，还可以控制财政资金使用过程，反映政府整体财务状况，为决策层面提供更高质量的会计信息，为人民的知情权、参与权和表达权提供保障，为后续治理提供决策依据。其反应监督职能通过编制并公开政府综合财务报告披露相关信息，使广大纳税人能够清楚的了解政府对财政资金的使用情况，在一定程度上监督政府行为，促使政府治理公开化、透明化、有效化，不断提升政府治理水平，逐步实现现代化。

二、政府会计在推动全面实施政府预算绩效管理中的瓶颈约束

（一）与实施预算绩效管理相匹配的政府会计制度亟待完善

新修订的《预算法》对政府预算绩效评价提出要求，政府预算绩效评价试点逐步铺开、预算绩效管理概念提出，直到2018年9月25日，中共中央、国务院发布《关于全面实施预算绩效管理的意见》等，这一过程有效将预算绩效理念逐步渗入到财政管理中。但政府会计制度改革却没有同步跟进，以收付实现制为基础的政府会计核算职能对预算支出、拨款进度、结余和追加在时点上做如实反映，而在不断变化的经济环境下，政府债务不断膨胀、行政成本居高不下等信息因无法恰当的计量和核算没有被直观的反映出来，造成政府治理效益低下、风险不断加大，亦使绩效管理重点不突出、抓手不明显，实施不顺畅。其次，与此相对应的全面的信息报告制度、健全的政府内部控制制度等无法有效简建立，导致预算执行和政策落实不能得到全方位、全过程的监督和控制，对真实的执行效果无法准确反映，对评价结果质量不高、监督主体责任缺失等问题束手无策。

（二）信息不对称

在公司制产生的委托-代理关系中，股东通过财务报告考量受托人履行经济责任的效果，并以此为依据通过有效的奖惩机制倒逼受托人能够以委托人利益最大化履行受托人的职责，管理运作好资金，实现效益最大化。在公共管理中，纳税人通过缴纳税收等方式委托政府在公共领域和公共产品上提供代理服务，但因政府这个特殊的代理人具有制度上的优势，致使委托代理关系建立在不平等的基础上，再加上没有规范的政府财务报告制度，经济责任受托履行情况无法反应，导致信息严重不对称，使得委托人的监督作用流于形式，而考核与约束作用就微乎其微了。这样的体制机制就会造就预算编制的随意性和不科学性,这是其一；在政府与各部门及各层级之间的内部委托代理关系中，在人治因素的影响下，委托人和代理人之间不存在最终的受益者，再加上预算是小范围博弈的结果，并最终体现的权利上，缺乏公众对政府责任有效的评价和监督，其执行效果就会大打折扣，并增强了资金分配的随意性。因此，政府财务报告的缺失是破解信息不对称、预算绩效管理有效实施的一个症结所在，因为没有报告就没有监督，没有监督绩效就无从谈起。

（三）专业技术支撑不到位

任何一项改革都需要有充分的准备为其提供支撑。对于全面实施政府预算绩效管理，高素质的专业人才队伍建设和全面系统有效衔接的业财融合信息系统是不可缺少的必要条件。就目前情况来看，这两方面的推进和建设离要求还有很大的差距，首先，全面实施预算绩效管理要求政府部门大部分业务人员要了解财务专业知识和掌握必要的会计原理。但现状是仍有一大部分政府会计从业人员以及相关岗位人员不具备相应的专业资质和条件，仅凭临时培训和经验开展工作，编制部门预算缺乏战略和有效的专业支撑，必然导致预算编制、执行、反映等环节的质量不高。其次，预算、项目实施、绩效、资金支出、效果评价、会计反映等系统相互分离，使得信息碎片化，综合萃取成本偏高，导致信息的使用效果大大降低。

三、以政府会计改革推进政府预算绩效管理

（一）建立以权责发生制为基础的核算制度

西方发达国家的预算绩效管理与政府会计改革是同步进行的。在我国，随着经济全球化发展和政府角色的不断转变，公共领域发生的诸多变革对建立公共财政体系、政府公共管理改革等提出新要求。公共财政管理失控低效等问题随之而来，但与之相对应的预算会计制度难以适应改革的需要，无法满足各项改革的推进和公众的需求。一系列问题的出现迫使新一轮预算会计改革拉开帷幕。2012年至2013年颁布事业单位财务规则、会计准则和会计制度以及事业行业财务制度和会计制度，行政单位财务规则、会计制度颁布实施；2015年颁布实施《财政总预算会计制度》。这些制度和规则的出台实施，体现了财政预算管理制度改革的需要，解决现行财务管理存在的突出问题，淡化支出概念，强化费用、成本和绩效概念，并在部分领域引入权责发生制，为绩效评价和管理打好基础。因此，在已有的基础上，应一鼓作气，以服务预算绩效管理为目标，对政府会计进行深度变革，与现有经济发展特点和政府职能的转变相结合，建立以权责发生制为基础的核算制度，编制政府财务报告，全面反映政府投入产出效应，从会计的角度为公众展现一份全面的政府经济责任履职报告。

（二）以企业财务管理的思维加强预算科学编制

用打破惯性思维的方式，尝试以企业财务管理思维编制预算，以政府治理的目的（当年政府工作计划）为起点和终点建立闭环预算编制模式，从制度上要求全员、全方位、全过程参与，实现编制、执行、调整、考评的有效结合。尤其编制环节作为整个预算的起点，务必提高到战略层面，做到承接战略、下达目标、编制上报、审查平衡、二次上报、审议批准执行的连贯实施。其次，改变既有的以资金找项目的预算编制模式，做好规划，明确工作重点，建好并持续跟踪、更新重大项目储备库，凡入库项目需有可行性论证、项目概算、绩效评价目标以及指标体系等基本要素，做到项目预算的预算科学编制。再次，建立行为约束制度，从预算编制开始到结束整个环节，最大程度的减少人为因素。通过以上措施的有效实施和环节控制，实现以预算促进政府部门的履职能力，以其工作成效提升预算编制水平，实现良性循环。

（三）选择有效的管理会计工具

罗辉(2006)认为，政府管理会计是公共部门会计信息系统的重要组成分，是以提高公共管理的效率、效益为目标，为公共部门经济与管理活动全过程的预测、决策、规划、控制、责任考核评价等提供会计信息服务的信息收集与处理的系统。2018年4月，财政部会计司发布《关于政府部门全面预算管理研究征询意向公告》，其中第三条内容为“政府部门全面预算管理应用框架研究。基于政府全面预算管理与政府业务的整合，深入研究全面预算管理会计工具方法在政府部门的应用路径、有哪些优缺点、运用环境、预计效果等内容。”表明业财融合不仅是企业财务会计的发展趋势，亦是政府会计改革的方向和要求，同时，将管理会计工具方法引入政府预算也是必然选择。平衡计分卡作为内涵丰富、功能强大的战略绩效管理工具，能够从战略层面体现政府预算绩效管理的意图。我国学术界对将平衡计分卡在政府部门预算绩效管理中的应用也做了探索研究，贾康、孙洁（2010）借鉴平衡记分卡的指标体系，以社会公众、业务流程及其优化、学习与成长、财务等四个维度为基础设计了财政支出绩效评价指标框架，并提出由总的平衡记分卡分解设计各个部门以及每个项目的平衡记分卡，以及由项目平衡记分卡到部门不平衡记分卡再到总的平衡记分卡两条线索，并在探索过程中互动，逐步探索推进。刘小梅（2017）从政府部门层级入手，研究探索构建以战略为导向的政府预算绩效管理体系，并研究设计了基于平衡计分卡的部门预算绩效评价指标体系。这些研究成果为将平衡计分卡引入政府预算绩效管理奠定了理论基础，为实际操作提供借鉴。因此，在已有的研究基础上，充分发挥政府职能作用，逐步将平衡记分卡引入预算绩效管理，以政府治理目标为依据构建平衡记分卡，从政府总的层面到部门再到项目层层分解，构建本层级平衡记分卡，结合部门重点任务科学的设计四个维度并分配权重，通过四个维度之间的关联关系，从横向和纵向同时促进预算绩效管理，实现政府治理意图。

（四）建立健全综合财务报告制度

党的十八届三中全会通过《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》（2013）指出，建立权责发生制的政府综合财务报告制度，建立规范合理的中央和地方政府债务管理记风险预警机制。自此，政府综合财务报告被提出，主要是以财务报表的形式全面系统的反映政府财务状况、运行效果和受托责任履行情况，有利于提高政府财政的透明度，便于公众了解政府财务状况，收支、成本费用等。但因为核算基础是收付实现制，实际编制时是在原有的核算基础上按照权责发生制调整数字编制，即为了编制而编制，大大降低了报告的质量，未能发挥预期的作用。因此，进一步深化变革，统一核算和报告基础，建立政府综合财务报告的总体方案，界定报告主体，构建报告内容，使政府综合报告能报告、可使用，将其真正的落到实处是当务之急。

四、改革建议

（一）加强顶层设计，构建完善的政策与制度体系，为全面推进预算绩效管理与政府会计改革提供制度保障

2018年9月25日，《中共中央国务院发布全面实施预算绩效管理意见》正式公布，要求从“全方位、全过程、全覆盖”三个维度推动绩效管理全面实施，这一顶层设计是推动财政资金聚力增效、提高公共服务供给质量、增强政府公信力和执行力的有力保障。同时，《会计法》修订工作正在推进，为完善配套制度的建设，应将政府会计以及管理会计从法律层面纳入其中，从法律层面为预算绩效管理和政府会计改革提供法律基础和制度依据。此外，地方政府需高度重视政府会计改革的作用，紧跟中央节奏，在大的框架下结合省情实际制定本省落实的配套制度，为这项工作有效、全面推开夯实基础。

（二）加强新时代财政、会计人才培养工程建设

从人力资源层面来说，政府预算绩效管理的全面推开与政府部门会计人员及业务人员的业务素质紧密相关。长期以来，行政事业单位会计核算一直以收付实现制为基础，会计核算方式比较单一，现阶段政府会计转型期间，在政府会计中引入了权责发生制、财务会计、成本、绩效等新概念，对会计人员的职业判断力、业务处理能力、综合分析能力、财务管理能力都提出了新的要求。因此应加大对现有会计人员的培训，同时，着手培养新时代政府会计高端人才，做好人才接力，力求在较短的时间内使现有财会人员掌握业务精髓，更快、更好、更全地将绩效理念运用到实践中去；另一方面着力培养一批具有战略思维、懂业务、综合素质高的复合型会计人才，作为政府预算绩效管理全面推开的主力军。

（三）加快财政信息一体化建设

信息系统对预算绩效管理实施至关重要，实践表明只有建立完善的财政信息系统财政系统才能及时、准确、完整的收集和提供相关财政信息，从而为预算绩效管理工作所用。在当前大数据和信息技术迅猛发展的背景下，推进预算绩效管理信息系统建设，使政府各部门与财政在纵向和横向上的信息平台在功能上互联互通，在信息上共享互换，实现信息系统与部门业务活动的有机融合，保障预算管理、成本管控、绩效管理等高效顺畅的运行。通过数据分析和萃取，及时纠正偏差，最终实现目标。

（四）进一步加强政府部门内部控制制度建设

在全面全面实施政府预算绩效管理这项改革任务中，与以权责发生制为基础的政府会计改革同等重要的是健全的内部控制制度。高质量的政府会计信息离不开健全的政府内部控制制度的保障。因此，为了确保政府会计改革任务的有效落实，充分发挥政府会计与政府内部控制之间协同性，将二者有机衔接起来，加强政府内部控制全面建设，以此为基础制定合理的资源配置策略，提高财政资金使用效率，确保政府预算绩效管理有效实施，从而实现国家治理水平提升。

五、结语

全面实施政府预算绩效管理是我国政府治理向前迈出的重要一步，是对现阶段财政管理提出的更高要求。为有效落实这一重大举措落实，地方政府将发挥重要作用，以中央顶层设计为基础，结合本地区经济发展特点，提高站位，筹划未来。站在从战略层面，由上而下、从内到外进行本地区相关配套制度制定，从财政资金绩效到地方政府政策实施绩效再到政府治理绩效等，实现制度科学合理化、政策制定落实有效化、财政资金使用效益最大化，从而减少资源浪费、避免形式主义，真正实现将权力关在制度的笼子里，最大限度减少人为主义。