浅析会计政策选择的工具理性

刘先芳

摘 要：从企业收益最大化的视角来看，会计政策选择具有显著的工具性特征。企业往往会从收入、成本、现金流、投资回报和风险的角度考虑具体的会计核算方法，以实现收益最大化。论述了会计政策选择的工具理性与企业收益最大化。分析了会计政策选择对企业收益的影响。

关键词：会计政策;会计政策选择;企业收益

文章编号：1004-7026（2019）12-0145-02         中国图书分类号：F275        文献标志码：A

1  会计政策相关理论

1.1  会计政策与会计政策选择

为了对经济主体的各类交易或者事项进行会计核算及信息披露，各国均规范了所辖范围内微观经济主体的确认、计量、报告披露工作，从而构成约束各经济主体会计行为的宏观会计政策。宏观会计政策仅是作为会计准则对会计确认、会计计量以及会计报告等方面做出技术性规定，各经济主体必须在各项会计政策与制度的约束下开展会计核算工作和履行披露会计信息义务。

不同单位的各类交易、各种事项具有极大的复杂性与差异性，规范性的宏观会计政策仅能在基本准则与具体准则的条款方面做出原则性和约束性的规定。至于如何在这些国家统一颁布的会计标准、会计制度等会计政策范围内选择适用的会计原则与会计方法，以客观、真实地反映某一经济主体的某项或某类特定交易（或事项），则成为各经济主体面临的重要选择。

1.2  会计政策选择的工具理性与企业收益最大化

针对各类经济主体的不同性质，各国普遍采取分类制定会计政策的方法予以区分。对于某一具体的微观主体来说，其在选择会计制度类别和会计核算方法时，往往会制定目标。对于企业而言，此目标即为收益的最大化。企业对于某项具体会计政策的选择，必然服务于收益最大化，由此便赋予了会计政策选择在微观层面上的工具理性特征，即某一企业具体的会计核算方法是为自身收益最大化的目标而服务。

正是由于工具理性特征，不少企业往往利用可以独立选择会计核算方法的自主裁量权寻求自身收益的最大化。例如能够取得经营性收入的事业性单位，为了达到少缴税款的目的，分别在小企业会计制度与行政事业单位会计制度中选择符合自身的会计政策条款，采取权责发生制确认收入，同时按照收付实现制确认支出。如何在合理、合法、合规的原则下，通过科学性的会计政策实现收益的最大化，是企业关注的一个重要问题，具有重要的现实意义。

2  会计政策选择对企业收益的影响

企业收益与企业收入呈正相关，与企业成本费用等支出呈负相关，企业收入与支出相抵的最终结果，构成企业的净收益。会计政策选择的工具理性功能体现在企业收入、企业支出以及企业收支运行风险等方面，进而影响企业的收益。

2.1  对企业收入的影响

企业收入势必影响收益，收入确认的会计核算规定便构成企业在确认收入所属时间区间、收入规模等方面的会计政策选择内容。企业往往选择可以增加当期收入的会计核算方法，或是通过选择不同的会计政策达到影响收入形成模式的目的，从而实现企业收益最大化。

2.2  对企业成本的影响

成本费用规模与企业净收益呈负相关，因此追求最低的成本应是会计选择会计政策的子目标。企业可通过选择不同的成本计算方法，调节销售成本和期末存货成本的数额，达到影响企业财务收益的目的。

2.3  对企业现金流的影响

现金流量往往被作为评判企业经营状况、偿债能力、支付能力的重要指标，备受各类企业会计核算人员与利益相关方的重视，也是各界人士极为关注的判断指标之一。选择不同的会计政策会带来不同的会计核算结果，如加速折旧法会大幅增加现金流。

2.4  对企业投资回报的影响

投资对企业的影响主要表现在两个方面。一方面，企业投资本质上是对企业资源的配置。从资金流向角度而言，由于其涉及资金支出（对外投资），需要进行成本核算，或是内部成本费用存在分摊情况（内部投资）。另一方面，前期投资会在当期取得收入，涉及到企业收入的会计核算选择。选择不同的会计政策，会在企业投资的不同阶段影响成本和收入的确认，约束特定时期的企业收益。

2.5  对企业风险的影响

风险具有不确定性，企业投资充满风险性。由于企业投资的未来收益不确定，企业进行的各项风险性经济活动可能会导致未来收益的不确定，因此风险是影响企业经济利益的重要因素之一。会计政策会对企业的风险产生影响，企业选择会计政策的同时，面临的风险会发生变化，从而对企业的财务工作产生有利或不利的影响。

3  企业收益最大化视角的会计政策选择

为了充分利用会计政策在企业收入、成本、现金流、投资回报以及风险的积极作用，企业往往会针对每一个要素可能对企业收益造成的影响，选择具体且复杂的操作方法。以成本核算为例，阐述企业可能采取的会计选择策略。

3.1  会计计量

会计计量政策主要涉及历史成本、公允价值、重置成本、可变现净值和现值5个方面。选择不同的会计计量方法，将会直接导致企业资产账面价值存在差异。如历史成本与公允价值、可变现净值与现值，给企业在选择具体的会计政策时提供了空间，同时也为企业有意控盘盈余规模提供可能，进而提升企业的综合收益水平。

3.2  存货

存货的计价方法会对企业收益发挥重要的作用，其关键在于发出存货如何计价核算。目前，关于发出存货的会计核算方法，主要有加权平均法、先进先出法和个别计价法。加权平均法又包括移动加权平均法和月末一次加权平均法。

企业往往通过比较不同发出存货计价方法带来的成本差异，择优选择符合成本最小化策略的会计核算方法。例如，在其他条件相同的情况下，先进先出法会高估企业的当期利润和期末库存存货价值，而移動加权平均法则会由于发出存货的价值接近市场价值，使企业期末存货价值降低，从而导致利润降低，引发人为的亏损。

3.3  固定资产折旧

固定资产折旧的会计核算主要包括双倍余额递减法、工作量法、年限平均法以及年数总和法。企业往往会结合自身资产的特点和使用年限等情况，估算预计净残值。在基本条件相同的情况下，不同的固定资产折旧方法也会带来不同的成本差异，最终影响企业的当年利润与收益。

3.4  无形资产

为了促进企业自主创新和转型升级，企业无形资产的研发与投入越来越受到人们的重视。专利权、非专利技术等无形资产对于企业长期发展的作用毋庸置疑，因此国家对外购无形资产、自主研发无形资产以及债务重组取得无形资产等情况的会计核算均做出了规定，按照研究阶段与开发阶段划分了内部研发无形资产的费用，明确了内部研发支出资本化的具体条件。

围绕无形资产会计核算的基本规定，企业会在外购费用与研发资本化的成本之间进行比较。在确认成本后进行资本化或者费用的调整，选择能够实现利益最大化的方案。