新金融工具相关会计准则对税收监管的影响研究

中山市中等专业学校

2017年的3月31日中华人民共和国财政部修订通过发布《企业会计准则第24号——套期会计》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》与《企业会计准则第23号——金融资产转移》等相关会计准则[1]。在发布了以上会计准则以后，在某种程度上让我国的金融工具报告、确认、记录与计量出现巨大的变化。而税收作为我国一个重要的财政收入手段，同样参与企业分配，构成企业税收的成本，这在某种程度上会导致企业发展受限。在核算企业税收成本过程中，将会计核算作为核算的基础。在金融工具相关的会计准则之中，税收成本的核算同样以会计的核算作为基础，因此金融工具相关会计准则的改变会影响到税收成本，这对税务部门完善金融企业的税收政策比较有利。

一、新金融工具的相关会计准则主要内容变化

(一)金融资产的确认与计量分类、判断依据变动

新修订金融工具计量准则以及确认规定之中，对金融资产进行分类时，需要把持有资产“金融资产合同的现金流量特征”以及企业的业务模式当作依据，同时对金融资产进行重新划分，而计量主要是摊余成本，在综合收益之中计入公允价值变动和计量变动；在档期损益之中计入公允价值计量以及变动。采取上述新型划分方式，能够将金融资产种类减少。

(二)金融资产减值会计处理向着预期信用损失的模型转变

从当前的计量准则与金融工具的确认来看，在采取会计方法对金融资产的减值进行处理时，“已发生损失法”属于常用方式，一些客观证据中又指出，如果企业金融资产损失，那么可以计提资产的减值[2]。而在修订以后的金融工具与计量准则，对“已发生损失法”进行修改，修改成了“预期损失法”。若是这种金融工具信用风险从初始确认以后没有明显的增加，那么企业应该根据这种金融工具对企业未来一年预期的信用损失金额计量进行相应的准备，不管企业信用损失评估采取组合的金融工具还是采取单项的金融工具，因此所形成损失准备转回或是增加金额，需要当作利得或是减值损失，计到当期损益中。例如：2018年12月31日，金融企业对应收甲公司的账款余额为100万元，金融企业根据企业会计准则确定应计提10万元坏账准备。金融企业应编制如下会计分录：借：信用减值损失——计提的坏账准备10万元；贷：坏账准备10万元

从上例可以看出：企业对金融资产的未来预期的信用损失进行评估，以便确保金融资产的减值准备能够足额与及时，进而及时对金融资产信用的风险进行揭示和防控。

(三)对金融资产的转移判断原则以及会计处理进去确定

在金融资产转移的准则之中有明确规定，主要关于金融资产确认和转移计量方面。已经修改的金融资产转移准则中，则可以确保金融资产和终止确认判断原则不变的同时，对相关会计处理过程和判断标准进行梳理，使得金融资产终止确认的判断过程得以体现，同时详细指引了相关实务问题，对继续涉入情况下的负债计量固定进行一定增加，方便企业准确判断是不是能够对转移资产继续控制，明确了不符合终止确认的条件时，转入方可能出现的义务或是权利重复确认以及会计处理的问题[3]。

二、税收监管受新金融工具的相关会计准则影响

(一)金融资产的转移会计和税收差异显著

对于会计准则而言，专业术语就是金融资产，对于金融工具而言，金融资产则为其分支，通常金融进涵盖现金，同时涉及到合同资产。在增值税征收中常用的专业词是营改增，在原先营业税时期，没有这个专业属于。基于上述原因，不可以在金融商品的转让中归入保理和贴现的业务，然而在CAS23中又指出金融资产的转让包含保理和贴现。就应收账款的转让来看，若是转让方的收益当作保本的收益，那么需要根据贷款服务增收被转让方的收益。若是受益方所得收益不是保本的收益，那么就是利息，不收缴增值税[4]。

(二)税收政策的制定会受预期信用的损失模型影响

1.需重新划分金融业的收入界定

从预期信用的损失模型来看，对收入进行确认时，应评估预期的损失，这就会与税收认定之间产生不同，要及时调整。营改增落实以后，不少企业开始实施增值税税收的政策。金融企业就属于纳税人，但事实上，金融企业处理业务时，依然把之前所指定制度与政策当作依据，例如：处理银行的逾期贷款，企业贷款发放以后，未在九十天或是九十天以内收回款项，那么要在表外核算利息，将纳税人取得利息收入当日作为发生增值税纳税义务的发生时间。如果相关金融企业已经对预期信用的损失模型进行应用，那么不需要对有没有逾期九十天情况进行考虑，需要逾期九十天以后依据权责发生制来计算利息，这会使得企业所得税与商业银行的增值税受到影响。

2.金融业的所得税处理会计和税收差异显著

实例分析了银行业务，观察2017年几家银行的披露年报资产，与2016年相比，其是上升的趋势。执行新金融工具的准则以后，金融工具减值计提的范围中依然有资产分类，需要按照预期信用的损失模型计算金融资产减值。换句话说，执行预期信用的损失模型后，增加了银行金融资产的计提减值。根据银行的计提金融资产的减值计算企业所得税时，若没有审核准备金的支出，那么在所得税中就不能扣除。税务处理只认可实际的损失，企业所得税之中只可以抵扣实际损失，这无疑会加大两者之间的差异，使得所得税资产增加递延，致使金融企业财务报表之中费用与资产确认受到影响。上例按税法规定：2018年申报企业所得税时，要调整增加应纳税所得额10万元。

三、协调新金融工具相关会计准则下会计准则以及税收政策

(一)金融企业的逾期贷款收入应重新界定

近几年，伴随互联网技术发展与完善，不少金融企业开始创新金融环境，旨在适应新环境，这就使得新环境变化超过了税收实务与会计实务发展，势必需要相关税收政策和会计准则不断地完善更新，及时进行修订，以便为税收和会计实务发展提供指导。再次界定了贷款预期九十天期限，重新修订金融企业的增值税、所得税与会计制度，保证两者共同发展，实现双赢，保证金融企业的预期贷款能够对企业增值税、所得税等税务进行准确核算，将企业税收负担降低，提高国家税收的收入。

(二)对金融资产转移的税收政策进行完善

在修订了金融企业的相关会计的准则以后，相关税务部门应该对税收法与会计制度变化进行时时关注，在征管税收时，需要重视金融商品和金融资产区别，在执行CAS23号的会计准则时，要尽可能将税收制度和会计准则间差异消除，不断地更新与完善税法。而操作实务方面应联系金融企业，对金融企业相关税收法规进行大力宣传，使得金融企业中税收优惠制度得以落实。此外，因为金融商品和金融资产划分存在差异，在采取相关方法进行分析时，一旦金融企业的税负发生变化，容易引起各种无法协调的问题，因此需要将税收政策与有用信息反馈给金融企业。

(三)对金融企业准备金的支出税收政策进行完善

就金融企业发展来看，在准备金的计提扣除方面，企业所得税有明确规定，税前应根据规定比例扣除账准备金，并且不可以对其他的准备金进行扣除。就目前而言，金融行业尤其商业银行因为与金融创新相适应，金融的资产分类标准也发生改变，损益会计处理采取公允价值的计量来处理。在征税时，相关执法人员需要根据目前相关制度与税法规定，明确界定长期与短期的投资，这无疑会影响了公允价值计量，导致金融资产的减值损失认定难度加大。所以国家税务总局需要及时对企业准备金的支出相关的税收法规进行完善，方便为税务部门的税收征管提供指导。

(四)新金融工具相关会计准则对税收政策的影响

由于不少企业缺乏对市场的敏感度，再加上，遭受其他企业攻击，企业发展难以跟上市场发展步伐，致使国家经济发展发生衰退的情况。因为以上原因会严重影响了税收，导致税收收入减少，在很大程度上影响了国民经济的发展。近几年，国家政府开始减小国民经济上财政支持的力度，并且还要缩小创业者、科技企业的孵化器与管理团队方面的财政支出，这就需要企业对自身会计核算进行变革。因此，新金融工具相关会计准则对税收政策的改革起到调整和促进的作用，新金融工具相关会计准则不仅会导致国家财政收入增加，投入更多资金来支持政策改革，而且可以创造更多就业的岗位，给失业人群与下岗工人创造再就业，实现税收优化配置的作用。目前，企业管理原则就是以人为本，在进行管理时，采取合理手段对管理重难点、问题进行处理，但依然存在诸多不足与缺陷。而新金融工具相关会计准则下的税收给失业人群或是下岗工人提供再就业机会，给企业发展创造了力量这在某种程度上使得企业创新能力得以提高，强化了企业经济实力，同时为国家发展贡献了一份力。

四、结语

总之，尽管我国学者是在建设社会主义市场经济的大环境下对会计收益与应税所得差异展开研究的，但是研究成果与国际实现了接轨，不仅同样发现了会计收益与税收监管差异之间存在的差异，还从我国经济发展的实际角度提出了完善的建议，这些研究对于我国会计制度的发展和税收制度的完善都有积极的意义。然而当下的研究中，站在税收监管的角度展开金融工具研究的先例并不多，而从未来的发展趋势上看，唯有加强税收监管才是在我国的经济发展环境下科学协调会计收益与应税所得差异影响的办法，而这也可能就是未来研究会计收益与应税所得差异影响管理的主要方向。