新收入准则对企业财务核算的影响及应对措施

刘玲星

（石药集团有限公司，河北 石家庄 050000）

为解决会计准则与市场经济发展不匹配而存在的一些具体问题，进一步规范收入确认、计量和相关信息披露，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同，鉴于国际会计准则理事会2014年5月发布的《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》，我国财政部2017年7月5日修订发布了《企业会计准则第14号——收入》。该准则改变了收入确认的时点和确认方式。本文对比新旧收入准则，剖析新收入准则对企业财务核算的影响，并提出应对措施。

一、新收入准则带来的新变化

（一）将旧收入准则中的收入与建造合同统一纳入新收入准则

新收入准则发布前是原14号收入准则和15号建造合同准则，原收入分为销售商品、提供劳务及让渡资产使用权取的的收入，销售商品的收入确认时点为商品所有权上的主要风险和报酬的转移；提供劳务收入和建造合同收入主要采用的是完工百分比法计算确认。新收入准则将原有的两个准则统一纳入收入准则，不再区分业务类型，统一了不同行业收入核算标准。引入“履约义务”概念，采用五步法收入确认模型。第一步识别与客户签订的合同，要求企业在合同开始日就对合同进行评估；第二步合同履约状况分析，识别合同中每一个事项的履约义务；第三步确定合同交易价格；第四步根据各单项履约义务所承诺商品或服务的单独售价所占的比例将第三步确定的交易价格分摊到各项履约义务；第五步履行每一个履约义务时确认收入。

（二）将收入确认时点由所有权上的主要风险和报酬转移转变为控制权的转移

原准则商品的收入确认时点为商品所有权上的主要风险和报酬的转移，随着业务的日益复杂，主要风险和报酬的转移更加难以判断。新收入准则强调履约义务，也就是控制权的转移。控制权较于所有权强调对这项资源的支配权，具有排他性，而且在合同签订时对履约义务做了明确规定，减少财务人员职业判断的不同使会计处理结果存在差异。

（三）明确收入确认时点

明确了时点还是时段确认收入的具体要求，属于时间段内履约义务的情况有：一是客户在企业履约的同时就取得并消耗企业履约所带来的经济利益。在常规或经常性的服务体现更为明显，如保洁服务。二是客户能够控制企业履约过程中在建的商品。例如在客户的场所建造资产。三是企业履约过程中的商品没有可替代用途，并且在整个合同期间企业有权就累计履约部分抽取款项，比如定制的资产。其他情况为时点确认收入。

（四）明确对于一个合同中包含多重交易安排的收入确认

原收入准则在多重交易安排方面只是说明了奖励积分的会计处理，其指引有限，远远不能满足当前复杂的业务环境。新收入准则，要求按照五步法确认不同履约义务相应的收入，有助于对一个合同中包含多重交易安排的收入确定。例如，预存话费赠送手机就是很典型的多重交易，预存话费为电信运营收入，赠送手机为销售商品收入。需要按照两个销售行为的公允价值分摊预充的话费额，电信运营收入需要在分摊期内提供服务时确认收入，赠送手机在手机送出时点确认收入。

（五）明确特定交易或事项的收入确认

新会计准则对特定交易或事项收入确认和计量给出了明确规定。例如，一是附有销售退回条款的销售；二是附有质量保证条款的销售；三是售后回购；四是附有客户额外购买选择权的销售；五是授予知识产权许可；六是无须退回的初始费；七是区域总额和净额确认收入等等，在实物处理过程中，提高了会计处理的准确性，使收入确认透明，增加了企业之间和可比性。

（六）增加信息列报和披露信息

新收入准则还在信息列报和披露方面进行了规范，较原收入准则更全面、细致。在资产负债表中增加合同资产、合同负债的列示；披露中除原准则中要求的关于收入确认的会计政策外，还增加了收入确认时点和金额的判断方法及变更情况，以及合同的相关信息。

二、新收入准则对财务核算的影响

（一）纳税影响

税法与新收入准则在收入确认方面，如果是一次性转移所有权，税会一致，但是特定条件下的销售会产生较大的税会差。时点和时段确认方面，税法只有在特定条件下提供劳务时按照时段确认收入，并且税法采用完工百分比法计算收入和成本，这与新收入准则都会产生税会差。也就是税法的收入确认与原收入准则更为接近，执行新收入准则后税务与财务差异增多。

差异的起点都是在合同，合同的约定影响增值税发票的开具、影响纳税义务的发生，所以签订合同之初就需要进行纳税筹划，避免依据会计准则要求并不满足确认条件，但按照合同约定需要开具发票，提前增加公司税负，例如预收款方式进行的商品销售。需要开具红票的事由需要在合同中进行约定，例如退货约定，在销售义务完成后，会计处理为根据经验预估退货比例，计算后计入预计负债，在当期报表中体现。

（二）会计核算的影响

新收入准则引入了合同履约成本及其减值准备、合同取得成本及其减值准备、应收退货成本、合同资产及其减值准备、合同负债等科目对收入进行核算。同时在时段义务确认时需要企业使用产出法、投入法、成本法等合适的方法计算履约进度，更真实地反映企业的履约情况。使会计核算更真实可靠，也加大了财务核算的难度和工作量，对财务人员的专业要求更高。

三、企业运用新收入准则管理措施

（一）增强企业对合同的管理和规范，促进财务与业务的融合，提升管理水平

新收入准则首先要求识别合同，在合同开始日就要进行评估，识别合同中包含的每一个履约义务。这就要求财务要做好业财融合，在签订合同之初就要参与进去，并监督合同义务的履行情况，有必要时调整现行财务制度，减低法律风险。

（二）完善财务管理系统

大多数企业都使用信息化方式进行财务管理，少数企业已经实现财务共享。新收入准则的逐步实施更需要财务部门与信息部门以及其他部门的相互合作，升级财务管理系统，完善合同管理平台，梳理企业业务流程，提高系统的信息化处理能力，提升数据管理和分析能力。

（三）加强财务团队建设和员工培养

财务团队需要完善合同管理、纳税筹划，由财务核算到财务管理的转变。可以通过邀请专家讲座、召开培训会，就工作中的重点、难点内部讨论等方式，完善的培训和考核机制，督促财务人员学习和掌握新收入准则，促进财务人员与团队的共同成长。

（四）加强内部监管，提高财务信息质量

新会计准则赋予了财务人员主观判断的空间，这都需要财务人员有专业知识和判断能力。但是其主观判断也可能使财务数据失真，甚至借此调节利润，为公司带来巨大的风险。这就需要企业加强对重大判断的监管，通过内部监管、外部审计等方式提升财务信息的质量。

四、结束语

新收入准则围绕合同的约定和履行情况确认收入，将增强企业对合同的管理和规范，减低企业法律风险。收入的确认要求各行业采用统一的确认模型，有助于提升收入信息的质量，提高信息可比性，更好地为内、外部财务报表使用者的经济决策提供依据。新准则要求会计部门需要依据业务部门提供的信息进行会计核算，将促使企业法务部门、业务部门和财务部门之间密切合作，有力地推动企业内部业财融合，全面提升企业的管理水平。同时新收入准则与国际准则更为趋同，对全球化的企业来说减少了会计信息的差异。新准则的有效实施也促使企业各对各部门员工加强培训，提升专业能力；从硬件软件各方面加强管理，使企业健康持续发展。